استاندارد حسابرسی 210 ـ توافق در خصوص شرایط کار حسابرسی

استاندارد حسابرسی 210

توافق در خصوص شرایط کار حسابرسی

(تجدید نظر شده 1401)

اين استاندارد بايد همراه با استاندارد حسابرسی 200 ”اهداف کلی حسابرس مستقل و انجام حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی“ مطالعه شود.

کلیات

دامنه كاربرد

1 .        در این استاندارد، مسئولیت‌های حسابرس در خصوص توافق با مدیران اجرایی و، حسب مورد، ارکان راهبری در مورد شرایط کار حسابرسی مطرح می‌شود. این توافق شامل پیش‌شرط‌‌های معینی می‌شود که مسئولیت برقراری آنها بر عهده مدیران اجرایی و، حسب مورد، ارکان راهبری می‌باشد. در استاندارد 220^[1]، جنبه‌هایی از پذیرش کار که در حیطه کنترل حسابرس است، مطرح می‌شود. (رک: بند ت-1)

تاريخ اجرا

2. اين استاندارد براي حسابرسي صورت‌های مالي كه دوره مالي آنها از اول فروردین 1401 و پس از آن شروع مي‌شود، لازم‌الاجراست.

هدف

3 .        هدف حسابرس، پذیرش یا ادامه کار حسابرسی تنها در شرایطی است که درباره مبانی انجام کار حسابرسی، به شرح زیر توافق شده باشد:

الف.    پیش‌شرط‌های کار حسابرسی برقرار باشد، و

ب.       در خصوص شرایط کار حسابرسی، درک مشترکی بین حسابرس و مدیران اجرایی و، حسب مورد، ارکان راهبری حاصل شده باشد.

تعاریف

4 .        در استانداردهای حسابرسی، اصطلاح زير با معني مشخص شده براي آن بکار رفته است:

پیش‌شرط‌های کار حسابرسی – بکارگیری یک چارچوب گزارشگری مالی قابل قبول در تهیه صورت‌های مالی توسط مدیران اجرایی، و موافقت مدیران اجرایی و، حسب مورد، ارکان راهبری با فرض اساسی[2] که کار حسابرسی بر اساس آن انجام می‌شود.

5 .        در اين استاندارد، از این پس، اصطلاح ”مدیران اجرایی“ معادل ”مدیران اجرایی و، حسب مورد، ارکان راهبری“ در نظر گرفته می‌شود.

الزامات

پیش‌شرط‌های کار حسابرسی

6 .        حسابرس برای کسب اطمینان از برقرار بودن پیش‌شرط‌های کار حسابرسی باید:

الف.    قابل قبول بودن یا نبودن چارچوب گزارشگری مالی بکار گرفته شده در تهیه صورت‌های مالی را تعیین کند. (رک: بندهای ت-2 تا ت-9)

ب.       تأیید مدیران اجرایی را در این خصوص کسب کند که آنها از مسئوليتهاي خود به شرح زير اطلاع داشته و به آن اذعان دارند: (رک: بندهای ت-10 تا ت-13، و ت-20)

1. تهیه صورت‌های مالی طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط، (رک: بند ت-14)
2. طراحی، اعمال و حفظ کنترل‌هاي داخلی مربوط به تهیه و ارائه صورتهاي مالی عاري از تحریف‌های بااهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه، (رک: بندهای ت-15 تا ت-18)
3. فراهم كردن موارد زير براي حسابرس:

الف.     امكان دسترسي به تمام اطلاعاتی که مدیران اجرایی از آن آگاهی دارند و به تهيه صورتهاي مالي مربوط است، مانند سوابق حسابداری و سایر اطلاعات مرتبط،

ب.        هرگونه اطلاعات دیگری كه ممكن است حسابرس از مديران اجرايي براي دستيابي به اهداف حسابرسي درخواست كند، (رک: بند ت-19) و

پ.        امكان دسترسي نامحدود به كاركناني از واحد تجاري كه حسابرس دسترسي به آنها را براي كسب شواهد حسابرسي، ضروري تشخيص مي‌دهد.

محدودیت در دامنه حسابرسی قبل از پذیرش کار حسابرسی

7 .        اگر مدیران اجرایی یا ارکان راهبری، با پیشنهاد برخی شروط و قیود در قرارداد حسابرسی، محدودیتی را بر دامنه کار حسابرس تحمیل کنند، به نحوی که به اعتقاد حسابرس آن محدودیت منجر به عدم اظهارنظر وی نسبت به صورت‌های مالی ‌شود، حسابرس نباید چنین کاری را به عنوان یک کار حسابرسی بپذیرد، به جز در مواردی که به موجب قوانین یا مقررات ملزم به پذیرش آن کار باشد.

سایر عوامل موثر بر پذیرش کار حسابرسی

8 .        اگر پیش‌شرط‌های کار حسابرسی برقرار نباشد، حسابرس باید در این خصوص با مدیران اجرایی مذاکره کند. در صورت وجود شرایط زیر، حسابرس نباید کار حسابرسی پیشنهادی را بپذیرد، مگر اینکه قوانین یا مقررات حسابرس را ملزم به پذیرش اینگونه کارها کند:

الف.    در مواردی که حسابرس بر این باور باشد که چارچوب گزارشگری مالی بکار گرفته شده در تهیه صورت‌های مالی، قابل قبول نیست، به استثنای موارد ذکر شده در بند 16، یا

ب  .    در مواردی که توافق مندرج در بند 6-ب حاصل نشده باشد.

دستیابی به توافق در مورد شرایط کار حسابرسی

9 .        حسابرس باید در خصوص شرایط کار حسابرسی با مدیران اجرایی و در صورت لزوم، ارکان راهبری توافق کند. (رک: بند ت-21)

10 .      شرایط مورد توافق کار حسابرسی باید در قرارداد حسابرسی درج شود و شامل موارد زیر باشد: (رک: بندهای ت-22 تا ت-25)

الف.    هدف و دامنه حسابرسی صورت‌های مالی،

ب.       مسئولیت‌های حسابرس،

پ.       مسئولیت‌های واحد تجاری،

ت.       مشخص کردن چارچوب گزارشگری مالی مربوط برای تهیه صورت‌های مالی، و

ث.       اشاره به شکل و محتوای مورد انتظار گزارش‌ها و نوع اظهارنظرهایی که حسب مورد توسط حسابرس ارائه خواهد شد. (رک: بند ت-22)

تغییر در نوع خدمت حسابرس

11 .      اگر پیش از تکمیل کار حسابرسی، از حسابرس درخواست شود کار حسابرسی را به کاری با سطح اطمینان پایین‌تر تغییر دهد، وی باید مشخص کند که آیا توجیه منطقی برای انجام این کار وجود دارد یا خیر. حسابرس در مواردی که هیچ‌گونه توجیه منطقی برای تغییر در نوع خدمت وجود ندارد، نباید با تغییر آن موافقت کند.  (رک: بندهای ت-26 تا ت-30)

12 .      در صورت تغییر نوع خدمت، حسابرس و مدیران اجرایی باید در مورد شرایط قرارداد جدید به توافق برسند.

13 .      اگر حسابرس با تغییر نوع خدمت موافقت نکند و مدیران اجرایی اجازه ادامه کار حسابرسی را ندهند، وی باید:

الف.    در مواردی که طبق قوانین یا مقررات مربوط میسر باشد، از آن کار کناره‌گیری کند، و

ب.       مشخص کند که آیا تعهدی (اعم از قراردادی یا غیر از آن) برای گزارش این وضعیت به سایر اشخاص نظیر ارکان راهبری، مالکان واحد تجاری یا مراجع نظارتی وجود دارد یا خیر و در صورت مثبت بودن پاسخ این سؤال، وضعیت مذکور را گزارش کند.

دیگر ملاحظات در پذیرش کار

الزامات قانونی یا مقرارتی مؤثر بر گزارشگری مالی

14 .      در مواردی که الزامات قانونی یا مقرراتی مؤثر بر گزارشگري مالي وجود دارد، حسابرس باید مشخص کند که آیا تناقضی بین الزامات حسابداری تدوین شده توسط مرجع تدوین استانداردها و آن الزامات قانونی یا مقرراتی وجود دارد یا خیر. در صورت وجود تناقض، حسابرس باید با مدیران اجرایی در خصوص ماهیت آن الزامات مذاکره کند و در خصوص موارد زیر به توافق برسد:

الف.    اینکه آیا می‌توان الزامات قانونی یا مقرراتی را از طریق افشا در صورت‌های مالی رعایت کرد یا خیر، و

ب.       اینکه آیا می‌توان توصیف چارچوب گزارشگری مالی مربوط در تهیه صورت‌های مالی را تعدیل کرد یا خیر.

اگر هیچ یک از اقدامات فوق امکان‌پذیر نباشد، حسابرس باید مشخص کند که آیا تعدیل اظهارنظر طبق استاندارد 705[3] ضرورت دارد یا خیر. (رک: بند ت-31)

چارچوب گزارشگری مالی تجویز شده در قوانین یا مقررات

15 .      اگر حسابرس به این نتیجه برسد که چارچوب گزارشگری مالی تجویز شده در قوانین یا مقررات قابل قبول نیست، اما به دلیل اینکه به موجب قوانین یا مقررات تجویز شده است باید از آن تبعیت شود، حسابرس باید فقط در صورت وجود شرایط زیر،کار حسابرسی را قبول کند:

الف.    مدیران اجرایی موافقت نمایند با افشای اطلاعات بیشتر در صورت‌های مالی مانع از گمراه‌کننده شدن صورت‌های مالی شوند، و

ب.       در قرارداد حسابرسی تصریح شده باشد که:

1 .      گزارش حسابرس نسبت به صورت‌های مالی طبق استاندارد 706[4] شامل یک بند تأکید بر مطلب خاص خواهد بود تا توجه استفاده کنندگان را به اطلاعات افشا شده در این زمینه جلب کند، و

2 .      اظهارنظر حسابرس نسبت به صورت‌های مالی شامل عبارت از تمام جنبه‌های بااهمیت طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط، به نحو منصفانه نشان می‌دهد، نخواهد بود.

16 .      اگر شرایط مندرج در بند 15 برقرار نباشد، و حسابرس ملزم به پذیرش کار حسابرسی طبق قوانین یا مقررات باشد، حسابرس باید:

الف.    اثر ماهیت گمراه‌کننده صورت‌های مالی را بر گزارش حسابرس ارزیابی کند، و

ب   .    این موضوع را به نحو مناسب در قرارداد حسابرسی درج کند.

 

توضیحات کاربردی

دامنه کاربرد (رک: بند 1)

ت-1.      خدمات اطمینان بخشی، از جمله کار‌های حسابرسی، را فقط زمانی  می‌توان پذیرفت که حسابرس به این نتیجه برسد که الزامات اخلاقی مربوط نظیر استقلال و صلاحیت حرفه‌ای در این خدمات احراز خواهد شد، و کار حسابرسی دارای ویژگی‌های معینی (از جمله موضوع مورد رسیدگی مناسب [5]، وجود معیارهای مناسب و در دسترس بودن آن برای استفاده‌کنندگان مورد نظر، دسترسی به شواهد حسابرسی کافی و مناسب پشتوانه نتیجه‌گیری‌ها، درج نتیجه‌گیری‌های حسابرس در یک گزارش مکتوب متناسب با نوع خدمات اطمینان‌بخشی، و هدفی معقول) باشد. در استاندارد 220، مسئولیت‌های حسابرس درخصوص الزامات اخلاقی در جریان پذیرش کار حسابرسی و تا جایی که این الزامات در کنترل حسابرس باشد، مطرح شده است.[6] این استاندارد به آن دسته از موضوعات یا پیش‌شرط‌هایی می‌پردازد که در کنترل واحد تجاری است و توافق در مورد آنها برای حسابرس و مدیران اجرایی ضرورت دارد.

‌پیش‌شرط‌های کار حسابرسی

چارچوب گزارشگری مالی (رک: بند 6-الف)

ت-2.      یکی از شرایط پذیرش خدمات اطمینان‌بخشی این است که معیارهای اشاره شده در تعریف خدمات اطمینان بخشی، مناسب و در دسترس استفاده‌کنندگان مورد نظر باشد. معیارها، ملاک‌های مورد استفاده برای ارزیابی یا اندازه‌گیری موضوع مورد نظر هستند که در موارد مقتضی شامل ملاکهایی برای ارائه و افشا می‌شوند. معیارهای مناسب امکان ارزیابی یا اندازه‌گیری یکنواخت و معقول موضوع مورد نظر را با استفاده از قضاوت حرفه‌ای میسر می‌کنند. برای مقاصد استانداردهای حسابرسی، چارچوب گزارشگری مالی مربوط، معیاری را فراهم می‌آورد که حسابرس برای حسابرسی صورت‌های مالی، و ارزیابی اینکه آیا صورت‌های مالی به نحو منصفانه ارائه شده‌ است یا خیر، از آن استفاده می‌کند.

ت-3.      بدون یک چارچوب گزارشگری مالی قابل قبول، مدیران اجرایی مبنای مناسبی برای تهیه صورت‌های مالی و حسابرس، معیار مناسبی برای حسابرسی صورت‌های مالی ندارند. حسابرس در بسیاری از موارد، همانطور که در بندهای ت-8 و ت-9 تشریح شده است، می‌تواند چنین فرض کند که چارچوب گزارشگری مالی مربوط قابل قبول است.

تعیین قابل قبول بودن چارچوب گزارشگری مالی

ت-4.      عواملی که برای حسابرس در تعیین قابل قبول بودن چارچوب گزارشگری مالی بکار گرفته شده در تهیه صورت‌های مالی، مربوط تلقی می‌شود، به شرح زیر است:

• ماهیت واحد تجاری (برای مثال، اینکه آیا واحد تجاری، یک واحد انتفاعی خصوصی، یک واحد بخش عمومی یا یک مؤسسه غیرانتفاعی است)،
• هدف صورت‌های مالی (برای مثال، اینکه آیا صورت‌های مالی برای برآورده کردن نیازهای اطلاعات مالی مشترک طیف گسترده‌ای از استفاده‌کنندگان یا نیازهای اطلاعات مالی استفاده‌کنندگان خاص تهیه شده‌اند)،
• ماهیت صورت‌های مالی (برای مثال، اینکه آیا صورت‌های مالی، مجموعه کاملی از صورت‌های مالی یا یک صورت مالی است)، و
• اینکه آیا در قوانین یا مقررات، چارچوب گزارشگری مالی مورد نظر تصریح گردیده است یا خیر.

ت-5.      بسیاری از استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی در موقعیتی نیستند که صورت‌های مالی متناسب با  نیازهای اطلاعاتی خاص خود را مطالبه کنند. اگرچه نمی‌توان همه نیازهای اطلاعاتی استفاده‌کنندگان خاص را  برآورده کرد، اما نیازهای اطلاعات مالی وجود دارد که برای طیف گسترده‌ای از استفاده‌کنندگان مشترک است. منظور از صورت‌های مالی با مقاصد عمومی، صورت‌های مالی تهیه‌شده طبق چارچوب گزارشگری مالی است که برای برآورده کردن نیازهای اطلاعات مالی مشترک طیف گسترده‌ای از استفاده‌کنندگان طراحی شده است.

ت-6.      در برخی موارد، صورت‌های مالی طبق یک چارچوب گزارشگری مالی تهیه می‌شود که برای برآورده کردن نیازهای اطلاعات مالی استفاده‌کنندگان خاص طراحی شده است. به این صورت‌های مالی، صورت‌های مالی با مقاصد خاص گفته می‌شود. در چنین شرایطی، نیازهای اطلاعات مالی استفاده‌کنندگان مورد نظر، چارچوب گزارشگری مالی را تعیین می‌کند. در استاندارد 800، قابل قبول بودن چارچوب‌های گزارشگری مالی طراحی‌شده برای برآورده کردن نیازهای اطلاعات مالی استفاده‌کنندگان خاص مورد بحث قرار گرفته است.^[7]

ت-7.      نارسائی‌های چارچوب گزارشگری مالی مربوط که حاکی از غیرقابل قبول بودن آن چارچوب است، ممکن است بعد از پذیرش کار حسابرسی مشخص شود. در مواردی که استفاده از چنین چارچوبی به موجب قوانین یا مقررات الزامی شده باشد، الزامات بندهای 15 و 16 کاربرد دارد. چنانچه استفاده از این چارچوب مبتنی بر الزامات قوانین یا مقررات نباشد، مدیران اجرایی می‌توانند چارچوب دیگری را که قابل قبول است بکار گیرند. هنگامی که مدیران اجرایی طبق الزام بند 12 چنین کاری را انجام می‌‌دهند، شرایط جدید کار حسابرسی مورد توافق قرار می‌گیرد تا منعکس‌کننده تغییر در چارچوب باشد زیرا شرایط مورد توافق قبلی دیگر مصداق ندارد.

چارچوب‌های با مقاصد عمومی

ت-8.      در حال حاضر، برای قضاوت در مورد قابل قبول بودن چارچوب‌های با مقاصد عمومی، هیچ مبنای عینی و الزام‌آوری وجود ندارد که در سطح جهان به رسمیت شناخته شده باشد. در نبود چنین مبنایی، فرض می‌شود استانداردهای گزارشگري مالي تدوين شده توسط مراجع مجاز یا شناخته شده تدوین کننده استاندارد که توسط انواع معینی از واحدهای گزارشگر مورد استفاده قرار می‌گیرد، براي صورت‌های مالی با مقاصد عمومی تهیه شده توسط این واحدها قابل قبول باشد، به شرط اینکه مرجع یاد شده، يک فرآيند سازمان یافته و شفاف، شامل بحث و بررسي نظرات ذينفعان مربوط را دنبال کند. نمونه‌هایی از این‌گونه استانداردهای گزارشگری مالی به شرح زیر است:

• استانداردهای حسابداری تدوین ‌شده توسط سازمان حسابرسی،
• استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی تدوین ‌شده توسط هیئت استانداردهای بین‌المللی حسابداری، و
• استانداردهای حسابداری بخش عمومی تدوین شده توسط سازمان حسابرسی.

چارچوب‌های گزارشگری مالی تجویز شده به موجب قوانین یا مقررات

ت-9.      طبق بند 6-الف، حسابرس باید مشخص کند که آیا چارچوب گزارشگری مالی مورد استفاده در تهیه صورت‌های مالی، قابل قبول است یا خیر. چارچوب گزارشگری مالی استفاده شده در تهیه صورت‌های مالی با مقاصد عمومی در برخی موارد، ممکن است برای انواع مشخصی از واحدهای گزارشگر، در قوانین یا مقررات تجویز شده باشد. بطور کلی فرض بر این است که این چارچوب گزارشگری مالی برای صورت‌های مالی با مقاصد عمومی تهیه شده توسط این‌گونه واحدهای گزارشگر قابل قبول است، مگر اینکه نشانه‌هایی برخلاف این فرض وجود داشته باشد. اگر چارچوب مورد نظر قابل قبول تلقی نشود، بندهای 15 و 16 کاربرد دارد.

موافقت درخصوص مسئولیت‌های مدیران اجرایی (رک: بند 6-ب)

ت-10.    حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی با این فرض انجام می‌شود که مدیران اجرایی و ارکان راهبری از مسئولیت‌های مندرج در بند 6-ب اطلاع داشته و به آن اذعان دارند.[8] در کشور ما این مسئولیت‌ها در قوانین و مقررات نظیر قانون تجارت تصریح شده است. استاندارد‌های حسابرسی در خصوص چنین مسائلی، قوانین یا مقررات را نادیده نمی‌گیرد. با وجود این، مفهوم حسابرسی مستقل ایجاب می‌کند مسئولیت تهیه صورت‌های مالی یا کنترل‌های داخلی مرتبط با واحد تجاری بر عهده حسابرس نباشد و اینکه حسابرس، انتظار معقولی نسبت به کسب اطلاعات ضروری برای حسابرسی داشته باشد، البته تا آنجا که مدیران اجرایی قادر به ارائه یا تهیه آن باشند. بنابراین، فرض مزبور برای اجرای حسابرسی مستقل یک فرض اساسی است. برای اجتناب از برداشت نادرست، اشراف واذعان مدیران اجرایی به این مسئولیت‌ها به عنوان بخشی از توافق درخصوص  شرایط کار حسابرسی به شرح مندرج در بندهای 9 و 10 در قرارداد حسابرسی درج و ثبت می‌شود.

ت-11.    نحوه تقسیم مسئولیت‌های گزارشگری مالی بین مدیران اجرایی و ارکان راهبری متناسب با منابع و ساختار واحد تجاری و هر گونه قوانین یا مقررات مربوط، و نقشهای مدیران اجرایی و ارکان راهبری در واحد تجاری تغییر خواهد کرد. اساساً مدیران اجرایی مسئولیت اداره امور را به عهده دارند، در حالیکه ارکان راهبری بر کار مدیران اجرایی نظارت می‌کنند. در برخی موارد، ارکان راهبری، مسئول تصویب صورت‌های مالی یا نظارت بر کنترل‌های داخلی مرتبط با گزارشگری مالی هستند یا فرض می‌شود چنین مسئولیت‌هایی دارند. در واحدهای بخش عمومی یا واحدهای تجاری بزرگ، ممکن است برخی از این مسئولیت‌های نظارتی به زیرمجموعه‌های ارکان راهبری نظیر کمیته حسابرسی محول شود.

ت-12.    طبق استاندارد 580، حسابرس باید از مدیران اجرایی بخواهد تأییدیه‌‌ای کتبی مبنی بر ایفای برخی از مسئولیت‌هایشان ارائه کنند.[9] بنابراین، ممکن است آگاه کردن مدیران اجرایی از این موضوع مناسب باشد که انتظار می‌رود این تأییدیه کتبی، همراه با تأییدیه‌های کتبی الزامی طبق سایر استانداردهای حسابرسی و، حسب ضرورت، تأییدیه‌های کتبی پشتوانه سایر شواهد حسابرسی مرتبط با صورت‌های مالی یا یک یا چند ادعای خاص در صورت‌های مالی، دریافت شود.

ت-13.    در مواردی که مدیران اجرایی، مسئولیت‌های خود را نپذیرند، یا با ارائه تأییدیه‌ کتبی مورد نظر موافقت ‌نکنند، کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب توسط حسابرس میسر نخواهد شد.[10] در چنین شرایطی، پذیرش کار حسابرسی توسط حسابرس، مناسب نیست و حسابرس آن کار را نخواهد پذیرفت، مگر اینکه قوانین یا مقررات حسابرس را ملزم به پذیرش کار حسابرسی کند. در مواردی که حسابرس ملزم به پذیرش کار حسابرسی است، حسابرس ممکن است ضروری بداند اهمیت این مسائل و تأثیر آنها بر گزارش حسابرس را به مدیران اجرایی توضیح دهد.

تهیه صورت‌های مالی (رک: بند 6-ب-1)

ت-14.    بیشتر چارچوب‌های گزارشگری مالی شامل الزاماتی در ارتباط با ارائه صورت‌های مالی است. در این چارچوب‌ها، تهیه صورت‌های مالی طبق چارچوب گزارشگری مالی، شامل ارائه آن نیز می‌شود. در چارچوب‌های ارائه منصفانه، اهمیت هدف ارائه به نحو منصفانه به اندازه‌ای است که فرض مورد توافق با مدیران اجرایی دربرگیرنده اشاره خاص به ارائه منصفانه، طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط، می‌باشد.

کنترل‌های داخلی (رک: بند 6-ب-2)

ت-15.    مدیران اجرایی باید کنترل‌هاي داخلی مربوط به تهیه و ارائه صورتهاي مالی را به گونه‌اي طراحی، اعمال و حفظ ‌کنند که این صورت‌ها عاري از تحریف بااهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه باشد. کنترل‌های داخلی، صرف‌نظر از میزان اثربخشی آنها، به دلیل محدودیت‌های ذاتی خود تنها می‌توانند اطمینانی معقول از دستیابی به اهداف گزارشگری مالی برای واحد تجاری فراهم کنند.[11]

ت-16.    انجام حسابرسی مستقل طبق استانداردهای حسابرسی به عنوان جایگزینی برای کنترل‌های داخلی لازم جهت تهیه صورت‌های مالی توسط مدیران اجرایی، محسوب نمی‌شود. بنابراین، حسابرس باید تایید مدیران اجرایی را در این خصوص کسب کند که آنها از مسئولیت‌های خود در قبال کنترل‌های داخلی مطلع بوده و به آنها اذعان دارند. با این حال، تائید مسئولیت‌های مذکور طبق بند 6-ب-2 به این معنی نیست که از نظر حسابرس، کنترل‌های داخلی طراحی، اعمال و حفظ شده توسط مدیران اجرایی، به اهداف خود دست یافته‌اند یا اینکه ضعفی در آنها وجود ندارد.

ت-17.    تعیین اینکه کدام کنترل‌های داخلی برای تهیه و ارائه صورت‌های مالی ضروری است برعهده مدیران اجرایی است. اصطلاح ”کنترل داخلی“ دربرگیرنده طیف گسترده‌ای از فعالیت‌ها در قالب اجزای کنترل‌های داخلی است که می‌توان این اجزا را با عناوین محیط کنترلی، فرایند ارزیابی خطر توسط واحد تجاری، سیستم اطلاعاتی (شامل فرایندهای تجاری مرتبط با گزارشگری مالی و اطلاع‌رسانی)، فعالیتهای کنترلی، و نظارت بر کنترل‌ها توصیف کرد. با این حال، این تقسیم‌بندی لزوماً چگونگی طراحی، اعمال و حفظ کنترل‌های داخلی یا چگونگی طبقه‌بندی اجزای آن توسط واحد تجاری را نشان نمی‌دهد.^[12] کنترل‌های داخلی واحد تجاری (به ویژه، سوابق و دفاتر حسابداری یا سیستم‌های حسابداری آن) منعکس‌کننده نیازهای مدیران اجرایی، پیچیدگی فعالیت واحد تجاری، ماهیت خطرهایی که واحد تجاری را تهدید می‌کند، و قوانین یا مقررات مربوط خواهد بود.

ت-18.    گاه ممکن است در عمل بین سوابق و دفاتر حسابداری یا سیستم‌های حسابداری از یک طرف و کنترل‌های داخلی از طرف دیگر تمایز قائل شد. از آنجا که سوابق و دفاتر حسابداری یا سیستم‌های حسابداری طبق بند ت-17، جزو جدایی‌ناپذیر کنترل‌های داخلی به شمار می‌رود، در بند 6ـ ب ـ 2 در توصیف مسئولیت مدیران اجرایی به آنها اشاره خاصی نشده است. برای جلوگیری از برداشت نادرست، ممکن است حسابرس مناسب بداند، دامنه این مسئولیت را برای مدیران اجرایی شرح دهد.

اطلاعات دیگر (رک: بند 6(ب)(3) ب)

ت-19.    اطلاعات دیگری که حسابرس می‌تواند به منظور دستیابی به اهداف حسابرسی از مدیران اجرایی درخواست کند ممکن است، حسب مورد، شامل موارد مرتبط با سایر اطلاعات طبق استاندارد 720[13] ­باشد.

ملاحظات خاص واحدهای تجاری کوچک (رک: بند 6-ب)

ت-20.    یکی از اهداف توافق درخصوص شرایط کار حسابرسی، جلوگیری از برداشت‌های نادرست از مسئولیت‌های مدیران اجرایی و حسابرس است. برای مثال، هرگاه اشخاص ثالث به تهیه صورت‌های مالی کمک ‌کنند، یادآوری این نکته به مدیران اجرایی می‌تواند سودمند باشد که مسئولیت تهیه صورت‌های مالی طبق چارچوب گزارشگری مالی همچنان برعهده آنها است.

قرارداد حسابرسی

دستیابی به توافق در مورد شرایط کار حسابرسی (رک: بند 9)

ت-21.    نقش‌های مدیران اجرایی و ارکان راهبری برای توافق در خصوص شرایط کار حسابرسی واحد تجاری، به ساختار راهبری واحد تجاری و قوانین یا مقررات مربوط بستگی دارد.

شکل و محتوای قرارداد حسابرسی

ت-22.    عقد قرارداد حسابرسی پیش از شروع کار حسابرسی به جلوگیری از برداشت‌های نادرست و سوءتفاهم کمک می‌کند. اطلاعات مندرج در قرارداد حسابرسی در خصوص مسئولیت‌های حسابرس می‌تواند مبتنی بر استاندارد 200 باشد.[14] بند 6-ب این استاندارد مسئولیت‌های مدیران اجرایی را توصیف می‌کند. در قرارداد حسابرسی علاوه بر درج نکات الزامی شده طبق بند 10، ممکن است، برای مثال، به موارد زیر نیز اشاره شود:

• تشریح دامنه حسابرسی شامل اشاره به قوانین، مقررات، استانداردهای حسابرسی و آیین رفتار حرفه‌ای و سایر الزامات مقرر شده توسط نهاد حرفه‌ای ذیربط که حسابرس از آنها تبعیت می‌کند.
• سایر اشکال اطلاع‌رسانی نتایج کار حسابرسی.
• الزام حسابرس به اطلاع­رسانی مسائل عمده حسابرسی در گزارش حسابرس طبق استاندارد 701[15].
• این واقعیت که حتی اگر حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی بهگونه‌ای مناسب برنامه‌ریزی و انجام شده باشد، به علت محدودیت‌های ذاتی حسابرسی و محدودیت‌های ذاتی کنترل‌های داخلی، این خطر اجتناب‌ناپذیر وجود دارد که برخی تحریفهای بااهمیت کشف نشود.
• تمهیدات مرتبط با برنامه‌ریزی و اجرای عملیات حسابرسی شامل ترکیب تیم حسابرسی.
• انتظار دریافت تأییدیه‌های کتبی از مدیران اجرایی. (به بند ت-12 نیز مراجعه شود).
• این انتظار که مدیران اجرایی دسترسی به کلیه اطلاعاتی را که آنها از آن آگاه هستند و برای تهیه صورت‌های مالی مربوط تلقی می‌شوند، فراهم کنند، از جمله این انتظار که مدیران اجرایی دسترسی به اطلاعات مربوط به موارد افشا را فراهم نمایند.
• ارائه بهموقع پیش‌نویس صورت‌های مالی توسط مدیران اجرایی به حسابرس، شامل کلیه اطلاعات مربوط به تهیه آنها، اعم از اینکه اطلاعات مذکور متکی به دفاتر کل و معین واحد تجاری باشد یا نباشد (از جمله کلیه اطلاعات مربوط به تهیه موارد افشا) و سایر اطلاعات[16]، به منظور تسهیل تکمیل کار حسابرسی طبق جدول زمانی پیشنهادی.
• موافقت مدیران اجرایی برای آگاه کردن حسابرس از مسائلی که می‌تواند صورت‌های مالی را تحت تاثیر قرار دهد، و مدیران اجرایی در حد فاصل زمانی بین تاریخ گزارش حسابرس تا تاریخ انتشار صورت‌های مالی از آنها آگاه می‌شوند.
• مبنای محاسبه حق‌الزحمه و نحوه پرداخت آن.
• درخواست از مدیران اجرایی برای اعلام دریافت قرارداد حسابرسی و موافقت با شرایط مندرج درآن.

ت-23.    در مواردی که حسابرس ملزم به اطلاع­رسانی مسائل عمده حسابرسی نیست، می‌تواند امکان اطلاع­رسانی مسائل عمده حسابرسی در گزارش حسابرس را در قرارداد حسابرسی تصریح کند تا در صورت صلاحدید خود بتواند مسائل عمده حسابرسی را گزارش کند.

ت-24.    نکات زیر را نیز می‌توان در صورتیکه سودمند تلقی شود در قرارداد حسابرسی درج کرد:

• چگونگی مشارکت حسابرسان بخش‌‌ها و کارشناسان در جنبه‌های مختلف کار حسابرسی.
• چگونگی مشارکت حسابرسان داخلی و سایر کارکنان واحد تجاری.
• چگونگی ارتباط با حسابرس قبلی، در صورت وجود، در حسابرسی نخستین.
• برشمردن و توصیف مسئولیت‌های حسابرس طبق قوانین، مقررات یا سایر الزامات اخلاقی مربوط که گزارشگری موارد قطعی یا مشکوک عدم رعایت قوانین و مقررات به مراجع ذیربط خارج از واحد تجاری را تصریح می‌کند.
• اشاره به هرگونه توافق دیگر بین حسابرس و واحد تجاری.
• در صورت ضرورت، تعهد حسابرس به ارائه کاربرگهای حسابرسی به اشخاص ثالث.

نمونه‌ای از قرارداد حسابرسی در پیوست استاندارد ارائه شده است.

حسابرسی بخش‌های واحد تجاری

ت-25.    در مواردی که حسابرس واحد تجاری اصلی، حسابرس یکی از بخش‌های واحد تجاری نیز باشد، عوامل موثر بر تصمیم‌گیری در مورد این موضوع که آیا باید قرارداد حسابرسی مجزا برای آن بخش ارسال شود یا خیر، شامل موارد زیر است:

• اینکه منصوب‌کننده حسابرس بخش کیست،
• اینکه آیا گزارش حسابرس برای آن بخش به صورت جداگانه صادر می‌شود یا خیر،
• الزامات قانونی مربوط به انتخاب حسابرس،
• میزان مالکیت واحد تجاری اصلی در آن بخش، و
• میزان استقلال مدیران اجرایی آن بخش از واحد تجاری اصلی.

تغییر در نوع خدمت حسابرس (بندهای 11 تا 13)

ت-26.    درخواست واحد تجاری از حسابرس برای تغییر نوع خدمت ممکن است به دلیل تغییر در شرایط موثر بر نیاز به خدمت مورد نظر، برداشت نادرست از ماهیت کار حسابرسی به هنگام درخواست اولیه واحد تجاری از حسابرس برای انجام کار حسابرسی، یا محدودیت در دامنه حسابرسی، اعم از محدودیت‌های ایجاد شده توسط مدیران اجرایی یا شرایط موجود، انجام شود. حسابرس، طبق بند 11، باید توجیه ارائه شده برای این درخواست، به ویژه پیامدهای محدودیت در دامنه کار حسابرسی را مد نظر قرار ‌دهد.

ت-27.    تغییر در شرایط مؤثر بر نیاز واحد تجاری به خدمت مورد نظر یا برداشت نادرست از ماهیت آن خدمت که در ابتدا از حسابرس درخواست ‌شده می‌تواند مبنای معقولی برای درخواست تغییر کارحسابرسی به خدمات حرفه‌ای دیگر باشد.

ت-28.    در مقابل، اگر مشخص شود درخواست تغییر مرتبط با اطلاعاتی است که درست، کامل یا رضایت‌بخش نیست، این تغییر می‌تواند نامعقول تلقی ‌شود. به عنوان مثالی از درخواست تغییر نامعقول می‌توان به مواردی اشاره کرد که حسابرس قادر به کسب  شواهد کافی و مناسب در مورد دریافتنی‌ها نیست و واحد تجاری به منظور جلوگیری از اظهارنظر مشروط یا عدم‌اظهارنظر، از حسابرس بخواهد کار حسابرسی را به کار بررسی اجمالی تغییر دهد.

ت-29.    حسابرس انتخاب شده برای انجام کار حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی قبل از موافقت با تغییر حسابرسی به یک کار بررسی اجمالی یا یک خدمت مرتبط، ممکن است علاوه بر موضوعات مندرج در بندهای ت-26 تا ت-28 نیاز به ارزیابی پیامدهای حقوقی و یا قراردادی تغییر داشته باشد.

ت-30.    اگر حسابرس به این نتیجه برسد که توجیه منطقی برای تغییر کار حسابرسی به یک کار بررسی اجمالی یا یک خدمت مرتبط وجود دارد، بخش انجام‌شده از کار حسابرسی تا تاریخ تغییر ممکن است در کار جدید نیز قابل استفاده باشد؛ با این حال، کاری که انجام خواهد شد و گزارشی که صادر می‌شود باید متناسب با خدمت جدید باشد. برای جلوگیری از سردرگمی خواننده، در گزارش خدمت جدید، نباید به موارد زیر اشاره ‌شود:

الف.       خدمت مورد توافق قبلی، و

ب .          روشهایی که ممکن است در راستای کار حسابرسی توافق شده در ابتدا،  اجرا شده باشد، بجز در مواردی که کار حسابرسی به اجرای روشهای توافقی تغییر ‌یابد که بدین ترتیب، اشاره به روشهای اجراشده، بخش عادی از گزارش محسوب می‌شود.

دیگر ملاحظات در پذیرش کار

الزامات قانونی یا مقرراتی مؤثر بر گزارشگری مالی (رک: بند 14)

ت-31.         در برخی موارد، ممکن است الزامات قانونی یا مقرراتی بر چارچوب گزارشگری مالی تدوین شده توسط مرجع تدوین استانداردها نظیر استانداردهای حسابداری یا استانداردهای حسابداری بخش عمومی مؤثر باشد. در این موارد، چارچوب گزارشگری مالی مربوط برای بکارگیری استانداردهای حسابرسی شامل استانداردهای مصوب مرجع تدوین استانداردها و الزامات مذکور می‌باشد به شرط اینکه با استانداردهای مصوب مرجع تدوین استانداردها در تضاد نباشند. برای نمونه، این وضعیت ممکن است زمانی پدید آید که قوانین یا مقررات، علاوه بر موارد افشای الزامی شده طبق استانداردهای حسابداری، موارد افشای دیگری را تجویز کند یا دامنه روشهای حسابداری مجاز طبق استانداردهای مصوب مرجع تدوین استانداردها را محدود نماید.[17]

[1]. استاندارد حسابرسی 220، ”کنترل کیفیت حسابرسی اطلاعات مالی تاریخی (تجدیدنظر شده 1386)“

[2]. استاندارد حسابرسی 200، ”اهداف کلی حسابرس مستقل و انجام حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی (تجدیدنظر شده 1391)“، بند 13

[3] . استاندارد حسابرسي 705، ”اظهارنظرهاي تعديل شده در گزارش حسابرس مستقل (تجدید نظرشده 1401)“

[4]. استاندارد حسابرسی 706، ”بندهای تأکید بر مطلب خاص و سایر بندهای توضیحی در گزارش حسابرس مستقل (تجدیدنظر شده 1401)“

[5] . موضوع مورد رسیدگی مناسب دارای ویژگیهای زیر است:

• قابل تشخیص باشد،
• امکان ارزیابی یا اندازه‌گیری آن طبق معیارهای مشخصی وجود داشته باشد، و
• با استفاده از روشهای کسب شواهد حسابرسی بتوان در مورد آن، شواهد کافی و مناسب پشتوانه نتیجه‌گیری‌ها کسب نمود.

[6]. استاندارد حسابرسی 220، بندهای 9 تا 11.

[7]. استاندارد حسابرسی 800 ، ”ملاحظات خاص در حسابرسی صورتهاي مالی تهیه شده براساس چارچوبهاي با مقاصد خاص (تجدیدنظر شده 1390)“، بند 8

[8]. استاندارد حسابرسی 200، بند ت-2

 

[9].  استاندارد حسابرسی 580 ، ”تأییدیه کتبی مدیران  (تجدیدنظر شده 1396)“ بندهای 10 و 11

[10]. استاندارد حسابرسی580، بند ت ـ 23

[11]. استاندارد حسابرسی 315، ”تشخیص و ارزیابی خطرهای تحریف بااهمیت از طریق شناخت واحد تجاری و محیط آن (تجدیدنظر شده 1393)“، بند ت-53

[12]. استاندارد حسابرسی 315، بند ت- 58 و پیوست 1

[13]. استاندارد حسابرسی720، ”مسئولیت‌های حسابرس در قبال سایر اطلاعات (تجدیدنظرشده 1401)“

[14]. استاندارد حسابرسی 200، بندهای 3 تا 9

[15]. استاندارد حسابرسی 701، ”اطلاع‌رسانی مسائل عمده حسابرسی در گزارش حسابرس مستقل“

[16]. همانگونه که در استاندارد حسابرسی720، ”مسئولیت‌های حسابرس در قبال سایر اطلاعات (تجدیدنظرشده 1401)“ تعریف شده است.

[17].  استاندارد حسابرسی 700، ”اظهارنظر و گزارشگری نسبت به صورت‌های مالی (تجدیدنظر شده 1401)“، بند 13 شامل الزامی در مورد ارزیابی این موضوع است که آیا صورت‌های مالی به میزان کافی به استانداردهای حسابداری اشاره دارد و آن را توصیف می‌کند.

 

دانلود فایل Word         دانلود فایل Pdf