مسائل حل نشده گزارشگری مالی
نوشته : دبورا ای اندرسن ، دیل ال . فلشر .
ترجمه : وحید منتی ( استادیار گروه حسابداری دانشگاه شهید بهشتی ) و زهرا روحی مله ( کارشناس ارشد حسابداری )
شماره 369 ـ مجله حسابدار ( نشریه انجمن حسابداران خبره ایران ) ـ دی و بهمن 1404
یک – مقدمه
این مقاله مسائل حل نشده ای از گزارشگری مالی را شناسایی می کند که انجام پژوهش می تواند به حل آنها کمک کند و نمونه هایی نشان می دهد از اینکه چگونه اتخاذ یک دیدگاه بین المللی می تواند عمق بینش های حاصل از پژوهش را افزایش دهد.
برخی از این مسائل به ادبیات پژوهشی دیرپا مربوط هستند و برخی دیگر جدید و چالش برانگیزند با این وجود فرصت های بسیاری برای انجام پژوهش وجود دارد تا به موضوعات مبهم مطرح شده بپردازد و بینش هایی درباره اینکه چگونه حسابداری و گزارشگری مالی می تواند بهبود یابد، فراهم آورد
بخش دوم مقاله، سه ویژگی از محیط کنونی را برجسته می کند تا زمینه ای برای بحث درباره پژوهش های مربوط به مسائل حل نشده گزارشگری مالی و پرسش های پژوهشی بی جوابی که ایجاد می کنند، فراهم شود.
نخستین ویژگی، درک مشترک از ماهیت حسابداری است؛ یعنی اینکه حسابداری فرایند تولید اطلاعات برای پشتیبانی از تصمیم گیری اقتصادی است. سودمند بودن اطلاعات حسابداری برای تصمیم گیری، مبنای بیانیه های استانداردهای حسابداری مالی ایالات متحده و استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی است.
دومین ویژگی محیط این است که مبنا قرار دادن اطلاعات حسابداری بر اساس سودمندی آن در تصمیم گیری به این معنی است که حسابداری با تغییر اقتصاد و رویه های تجاری، ریسک از دست دادن مربوط بودن را به جان می خرد. مطابق با وجود این ریسک، برخی از پژوهش ها ادعا می کنند که با تکامل و تحول اقتصاد جهانی از یک اقتصاد تولید محور به اقتصاد جدید خدمات محور و فناوری اطلاعات محور، حسابداری مربوط بودن خود را از دست داده است.
ویژگی سوم این است که حسابداری بین المللی نیز نه تنها در پاسخ به تکامل اقتصاد جدید، بلکه در پاسخ به جهانی شدن فزاینده بازارهای سرمایه، تکامل یافته و همچنان در حال تکامل و تحول است. پژوهش بین المللی حسابداری در موقعیت مناسبی قرار دارد تا نشان دهد در حضور این دو تحول تکاملی، چگونه می توان گزارشگری مالی را بهبود بخشید.
با این توصیف، بخش سوم پرسش های پژوهشی بی جوابی را در پنج حوزه پژوهشی قدیمی (دارایی های نامشهود، ریسک و عدم اطمینان، حسابداری ارزش منصفانه، محافظه کاری و مدیریت سود) ارائه می کند.
این بخش همچنین نمونه هایی را ارائه می دهد از اینکه پژوهش بین المللی حسابداری چگونه می تواند بینش هایی عمیق تر از آنچه حاصل بررسی پرسش ها در یک کشور واحد به دست می آید، فراهم کند.
بخش چهارم به مرور برخی مسائل گزارشگری مالی می پردازد و موضوعات مبهم مرتبط با دو موضوع گزارشگری مالی نسبتاٌ جدید در پژوهش حسابداری را مطرح می کند.
این دو موضوع عبارت اند از حسابداری پایداری (به ویژه تغییرات اقلیمی) و دارایی های دیجیتال، به خصوص دارایی های رمز ارزی که معمولاٌ با عنوان ارزهای دیجیتال نیز شناخته می شوند.
کمبود مسئله و پرسش برای انجام پژوهش وجود ندارد و بسیاری از پژوهشگران حسابداری کنشگرانه در حال انجام پژوهش درباره موضوعات مورد بحث در این مقاله هستند. با این حال، پرسش های شناسایی شده نشان می دهد که مسائل بنیادی گزارشگری مالی هنوز حل و فصل نشده اند. اگر چه طراحی پژوهش برای پاسخ گویی به این پرسش ها جنجال برانگیزتر از شناسایی کردن این موضوعات مبهم است، با این حال مسئولیت دانشگاهیان در یک حرفه علمی همین است. ارائه بینش هایی درباره پاسخ به این پرسش ها می تواند اثر شگرفی بر گزارش های حسابداری آینده برای سرمایه گذاران داشته باشد.
بخش پنجم توضیح می دهد که ما شاهد تغییرات اساسی در اقتصاد و در اطلاعات مورد نیاز و در دسترس سرمایه گذاران برای تصمیم گیری های اقتصادی بوده ایم. از این رو، پرداختن به برخی از مسائل گزارشگری مالی مورد بحث در اینجا ممکن است مستلزم بازاندیشی در مفاهیم زیربنایی استانداردهای حسابداری باشد.
این بازاندیشی شگفت آور نیست و باید صورت گیرد. این بازاندیشی باید نگاهی گسترده تر به اطلاعات حسابداری داشته باشد به گونه ای که فراتر از اطلاعات مندرج در صورت های مالی باشد و اطلاعات غیر مالی بیشتری را نیز دربرگیرد. تاکنون، هیچ کس به طور کامل یک الگوی جدید گزارشگری مالی که این مسائل را حل و فصل کند را ارائه نکرده است.به جای آن، انجام پژوهش های حسابداری بیشتری نیاز است که به حل این مسائل کمک کند و از این طریق مسیرهایی را نشان دهد که گزارشگری مالی از طریق آنها می تواند بهبود یابد. این سهم می تواند با اتخاذ یک رویکرد بین المللی تقویت شود.
بخش ششم مقاله نتیجه گیری می کند که همکاری بیشتر میان پژوهشگران حسابداری و حسابداران حرفه ای نیز می تواند اثرگذاری پژوهش بر حل این مسائل را افزایش دهد دست آخر در بخش هفتم جمع بندی و نتیجه گیری ارائه می شود.
دو – ویژگی های محیط کنونی
این بخش، سه ویژگی از محیط کنونی را مرور می کند تا زمینه ای برای بحث درباره پژوهش های مرتبط با مسائل حل نشده گزارشگری مالی و پرسش های پژوهشی پاسخ نیافته ای که این مسائل مطرح می کنند، فراهم شود.
ویژگی نخست، داشتن درک مشترک از این است که حسابداری چیست؟ویژگی دوم، برداشت رایجی است مبنی بر اینکه حسابداری در “اقتصاد جدید” مربوط بودن خود را از دست داده است. ویژگی سوم، نحوه تکامل حسابداری بین المللی در بازارهای سرمایه ای است که به طور فزاینده جهانی شده اند.
حسابداری چیست؟
پیش از آنکه به بحث درباره حسابداری و گزارشگری مالی کنونی پرداخته شود، ضروری است که درک مشترک از این پرسش برقرار شود که حسابداری چیست؟ شکل 1 دو نمودار را نشان می دهد که توسط کمیسیون پس وی در سال های 2012، 2014 و 2015 ارائه شده است :
کمیسیون یاد شده حاصل همکاری مشترک “انجمن حسابداران رسمی آمریکا” و “انجمن حسابداری آمریکا” است.
این نمودارها با هدف توضیح به دانشجویان درس اصول حسابداری (1) برای اینکه با این موضوع که “حسابداری چیست”آشنا شوند ، بوده است.
کمیسیون “پس وی”به این نتیجه رسید که برداشت رایج از حسابداری توسط نمودار سمت چپ شکل 1نمایش داده می شود. این نمودار، حسابداری را به عنوان فرایندی نشان می دهد که در آن قواعد بر داده ها اعمال می شوند تا صورت های مالی تولید شوند در مقابل، کمیسیون تعیین کرد که واقعیت حسابداری توسط نمودار سمت راست شکل 1 بازنمایی می شود.
واقعیت آن است که حسابداری فرایند ایجاد اطلاعات بر مبنای فعالیتهای اقتصادی زیربنایی – با تمام ابهام ها و طیف های خاکستری آن ها-و با به کارگیری تفکر انتقادی و قضاوت های حسابداری برای تولید اطلاعات سودمند برای تصمیم گیری است.
بدین ترتیب، تصمیم هایی که بر اساس این اطلاعات اتخاذ می شوند، بر فعالیت های اقتصادی و نیز بر قضاوت های حسابداری اثر می گذارند. هنگامی که این موضوع از منظر اطلاعات مورد نیاز سرمایه گذاران تفسیر می شود، اطلاعات حسابداری بهتر به تخصیص کاراتر سرمایه منجر می شود. تخصیص کاراتر سرمایه نیز به نوبه خود به جامعه ای برخوردارتر برای همگان می انجامد، زیرا منابع کمتری به هدر می روند.
بیانیه های مفهومی هیئت استانداردهای حسابداری مالی و چهارچوب مفهومی هیئت استانداردهای بین المللی حسابداری تا حد زیادی با نموداری که واقعیت حسابداری را نشان می دهد، سازگار هستند.
به طور خاص، چهارچوب ها یک هدف مشترک برای گزارشگری دارند. هدف ارائه اطلاعاتی درباره واحد تجاری است که برای سرمایه گذاران، وام دهندگان و سایر بستانکاران در اتخاذ تصمیم هایشان درباره تأمین منابع برای واحد تجاری سودمند باشد.
چهارچوب ها توضیح می دهند که سرمایه گذاران در فرایند تصمیم گیری خود به اطلاعاتی نیاز دارند که به آنها کمک کند مبلغ، زمان بندی و عدم اطمینان جریان های نقدی آتی واحد تجاری را برآورد کنند ویژگی های کیفی بنیادی اطلاعات حسابداری “سودمندی تصمیم” که در چهارچوب ها شناسایی شده اند، “مربوط بودن” و “بیان صادقانه” است و ویژگی های کیفی تقویت کننده شامل قابلیت مقایسه قابلیت تأیید، به موقع بودن و قابلیت فهم هستند.
تمامی این موارد با واقعیت حسابداری که بر نقش حسابداری در پشتیبانی از تصمیم گیری های آگاهانه اقتصادی تمرکز دارد سازگار هستند.
آیا حسابداری در اقتصاد جدید در حال از دست دادن مربوط بودن خود است؟
بحث هایی مطرح شده است مبنی بر اینکه حسابداری مربوط بودن خود را از دست داده است. بدیهی است که این موضوع برای بسیاری به ویژه برای کسانی که حرفه حسابداری را انتخاب کرده اند، نگران کننده است.
لو و گو (2016) از “مرگ حسابداری” سخن رانده و کاهش تدریجی مربوط بودن ارزشی ارقام حسابداری را به ظهور آنچه “اقتصاد جدید” نامیده می شود، نسبت داده اند.
اقتصاد قدیم تولید محور و حسابداری برای چنین نوعی از فعالیت اقتصادی طراحی شده بود. اقتصاد جدید خدمات محور و فناوری اطلاعات محور است و حسابداری برای آن طراحی نشده است. در تاریخ درازمدت حسابداری، اقتصاد جدید پدیده ای تازه است اما بسیاری از حسابداران امروزی تمام زندگی خود را در همین اقتصاد جدید سپری کرده اند.
در کتاب لو و گو (2016) به کاهش قابل توجهی در مربوط بودن ارزش سود خالص اشاره شده است که هم زمان با ظهور اقتصاد جدید رخ داده است. مربوط بودن ارزش سود خالص به میزان مربوط بودن (ارقام حسابداری با قیمت یا بازده سهام مالکانه اشاره دارد (بارث، بیور و لندسمن، 2001). اگر قیمت سهام را بازتاب دهنده آنچه برای سرمایه گذاران سهام در ارزش گذاری واحد تجاری اهمیت دارد بدانیم، این مربوط بودن درباره حسابداری اطلاعات معناداری فراهم می کند.
ادبیات دانشگاهی گسترده ای از این دیدگاه حمایت می کند. لو و گو (2016) تنها کسانی نیستند که کاهش مربوط بودن ارزش سود خالص را مستند کرده اند اما آیا سود خالص تنها رقم حسابداری است که برای ما اهمیت دارد؟ آیا حرفه حسابداری باید دچار هراس شود؟ آیا واقعاٌ پایان حسابداری نزدیک است؟
شکل 2 یافته های بارث و همکاران (2023) را درباره تحول مربوط بودن حسابداری هم زمان با گذار اقتصاد جدید نشان می دهد.
این شکل آشکار می سازد که اگرچه مربوط بودن ارزش سود خالص در طول زمان به طور قابل ملاحظه ای کاهش یافته است (مطابق ناحیه سیاه رنگ) اما مربوط بودن کل حسابداری نسبتاٌ ثابت باقی مانده است.
با این حال، ارقام حسابداری خاصی که دارای ویژگی مربوط بودن هستند، به طور چشمگیری تغییر کرده اند. مربوط بودن دارایی های نامشهود، فرصت های رشد و معیارهای عملکرد جایگزین به طور قابل توجهی افزایش یافته اند، این نکته هنگام اندیشیدن به طراحی حسابداری متناسب با اقتصاد امروز اهمیت زیادی دارد. بارث و همکاران (2023) دریافتند که این روندها بیشترین شدت را در شرکت های مبتنی بر اقتصاد جدید که زیان گزارش می کنند، دارند و پس از آن، در شرکت های مبتنی بر اقتصاد جدید که سود گزارش می کنند، مشاهده شده است. با این حال، این روندها در مورد شرکت های مبتنی بر اقتصاد قدیم نیز صادق است.
از منظر سیاست گذاری، مهم تر از همه این است که این یافته ها درباره نحوه استفاده تدوین کنندگان استاندارد از این بینش ها برای بهبود حسابداری چه می گویند نتیجه گیری بارث و همکاران (2023) مربوط بودن با سیاست گذاری را به صورت زیر بیان می کند:
“یافته ما مبنی بر افزایش مربوط بودن ارزش دارایی های نامشهود، فرصت های رشد و معیارهای عملکرد جایگزین نشان می دهد که بهبود ارائه منصفانه این اقلام می تواند گزارشگری مالی را بهبود بخشد که به طور بالقوه شامل افزایش مربوط بودن سود نیز می شود.
همچنین یافته های ما نشان می دهد که اطلاعات مرتبط با مجموعه بزرگی از اقلام حسابداری به ویژه آن هایی که به دارایی های نامشهود، فرصت های رشد و معیارهای عملکرد جایگزین مربوط می شوند، اطلاعاتی را منعکس می کنند که برای ارزش گذاری همه شرکت ها مرتبط است، نه تنها شرکت هایی که نماد اقتصاد جدید هستند”
در مجموع، یافته های ما نشان دهنده تحولی در مربوط بودن ارزش اطلاعات حسابداری، فراتر از سود و ارزش دفتری حقوق صاحبان سهام، به سوی رابطه ای ظریف تر میان اقلام حسابداری و قیمت سهام است. با این حال، هنوز خیلی زود است که در رابطه با اینکه “حسابداری مربوط بودن خود را از دست داده است”، قضاوت کنیم آیا این پژوهش از این استنباط پشتیبانی می کند که پایان حسابداری نزدیک است؟ خیر.
آیا این پژوهش نشان می دهد که حسابداران باید با خیال راحت بنشینند؟ باز هم خیر.
بلکه این یافته ها کمک می کند مشخص شود حسابداران چه اقداماتی باید انجام دهند تا اطمینان حاصل شود که گزارش های مالی همچنان منبع اصلی اطلاعات برای تأمین کنندگان برون سازمانی سرمایه باقی بمانند. به ویژه، نیاز است تمرکز بیشتری بر دارایی های نامشهود معیارهای عملکردی غیر از سود خالص و ارائه اطلاعات درباره فرصت های رشد صورت گیرد.
سرمایه گذاران همچنین به اطلاعاتی درباره ریسک مرتبط با ویژگی های اقتصاد جدید نیاز دارند، این ریسک از منابع گوناگونی ناشی می شود، از جمله تغییرات در اقتصاد و مدل های کسب و کار، فرصت های رشد و خود دارایی های نامشهود.
تکامل حسابداری بین المللی در بازارهای سرمایه ای که به طور فزاینده جهانی می شوند
حسابداری بین المللی نه تنها در واکنش به گذار به اقتصاد جدید، بلکه در پاسخ به جهانی شدن بازارهای سرمایه تکامل یافته است و همچنان در حال پیشرفت است. در بازارهای سرمایه جهانی، سرمایه گذاران سرمایه را نه تنها میان شرکت ها، بلکه میان کشورها نیز تخصیص می دهند. از این رو، برای آنکه سرمایه گذاران جهانی بتوانند تصمیم های سرمایه گذاری آگاهانه اتخاذ کنند، باید قادر باشند اطلاعات با کیفیت موجود در گزارش های مالی شرکت های کشورهای مختلف را با یکدیگر مقایسه کنند.
از نظر تاریخی، هر کشور مجموعه استانداردهای گزارشگری مالی خاص خود را تعیین می کرد که این امر توانایی سرمایه گذاران جهانی برای انجام چنین مقایسه هایی را تضعیف می کرد. بهبود کیفیت و مقایسه پذیری اطلاعات گزارشگری مالی، کلید عملکرد مناسب در اقتصاد جهانی است. بنابراین، هم زمان با جهانی تر شدن بازارهای سرمایه، استانداردهای گزارشگری مالی نیز تکامل یافتند.
کمیته استانداردهای بین المللی حسابداری در سال 1973 تشکیل شد تا مجموعه ای از استانداردهای گزارشگری مالی را تدوین کند که تعداد گزینه های حسابداری پذیرفتنی در سراسر جهان را محدود سازد. کار کمیته استانداردهای بین المللی حسابداری نخستین گام ضروری بود و زیربنای محکمی برای تدوین استانداردهای جهانی فراهم کرد. حرفه حسابداری و نهادهای ناظر بر اوراق بهادار بین المللی به رهبری سازمان بین المللی کمیسیون های اوراق بهادار از بازساخت کمیته استانداردهای بین المللی حسابداری و تبدیل آ
آن به هیئت استانداردهای بین المللی حسابداری در سال 2001 حمایت کردند. ساختار هیئت استانداردهای بین المللی حسابداری مشابه هیئت استانداردهای حسابداری مالی است، به گونه ای که اعضای هیئت آن مستقل و بیشتر تمام وقت هستند و فرایند تدوین استانداردها شفاف، فراگیر و دقیق است و تحت نظارت هیئتی از امنا که در راستای منافع عمومی عمل می کنند، است.
روند جهانی شدن همچنان ادامه دارد، همان گونه که به تازگی “هیئت استانداردهای بین المللی پایداری” که تحت نظارت بنیاد استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی و در کنار هیئت استانداردهای بین المللی حسابداری فعالیت می کند، تشکیل شد. افزون بر این، این تکامل به گزارشگری مالی محدود نمی شود برای مثال، “هیئت استانداردهای بین المللی حسابرسی و اطمینان بخشی” از زمان تأسیس خود در سال 1978 دامنه فعالیت و نفوذش را گسترش داده است. “شورای بین المللی استانداردهای ارزشیابی” که در سال 1981 تأسیس شد نیز چنین مسیری را طی کرده است. سازمان بین المللی کمیسیون های بورس اوراق بهادار به طور فعال بر این نهادهای تدوین استاندارد نظارت می کند تا اطمینان حاصل شود بازارهای سرمایه جهانی به خوبی عمل می کنند.
جهانی شدن استانداردهای گزارشگری مالی مسیر درازی را طی کرده است. به نظر می رسد دوران این تصور که هر کشور باید مجموعه استانداردهای گزارشگری مالی خاص خود را تدوین کند، به پایان رسیده است. بسیاری بر این باور بودند که هدف نهایی استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی آن است که شرکت ها در همه کشورها همان استانداردها را به همان شیوه به کار گیرند. با این حال، اکنون روشن نیست که چه زمانی یا آیا هرگز به این نقطه خواهیم رسید یا خیر تصمیم هر کشور برای الزام به اجرای استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی بازتاب ارزیابی آن کشور از کیفیت اطلاعات مبتنی بر استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی و منافع ناشی از افزایش قابلیت مقایسه فرامرزی این اطلاعات است اما این تصمیم همچنین بازتاب دهنده مجموعه ای از ملاحظات سیاسی، مقرراتی و سایر ملاحظات داخلی است. ایالات متحده در کنار چین و ژاپن از جمله کشورهای برجسته ای هستند که استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی را نپذیرفته اند.
با وجود آنکه بحث چندانی درباره الزام کشورهای بیشتر از جمله ایالات متحده به اجرای استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی وجود ندارد، پیشرفت به سوی گزارشگری مالی جهانی ادامه دارد. امروزه گفت و گوهای منظم و معناداری میان تدوین کنندگان استانداردهای بین المللی درباره مسائل پیش روی آنها جریان دارد. این گفت و گوها به تقویت درک متقابل از مسائل کمک می کند و تصمیم های تدوین استاندارد را آگاهانه تر می سازد- که اغلب به تفاوت های کمتر، نه بیشتر، منجر می شود. بینش ها و شواهد حاصل از پژوهش حسابداری بین المللی نیز می تواند از این تصمیم ها پشتیبانی کند.
سه – فرصت هایی برای پژوهش حسابداری بین المللی در متون معتبر
بخش عمده ای از پژوهش بین المللی حسابداری در دو دهه گذشته بر این پرسش متمرکز بوده است که آیا اجرای استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی به عنوان مجومعه ای واحد از استانداردهای گزارشگری مالی جهانی با کیفیت، گزارشگری مالی جهانی را بهبود بخشیده است یا خیر؟ آیا اطلاعات گزارش های مالی مبتنی بر استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی از کیفیت بالاتری برخوردار است؟ آیا اطلاعات گزارشگری مالی شرکت های بین المللی قابلیت مقایسه بیشتری نسبت به اطلاعات مبتنی بر استانداردهای داخلی کشورهای گوناگون دارد؟ (بارث، لندسمن و لنگ 2008، بارث، لندسمن، لنگ و ویلیامز 2012) تاکنون، پاسخ کلی این پژوهش ها “بله” بوده است. با این حال، این پاسخ ممکن است با تغییر اقتصاد، بازارهای سرمایه و خود استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی در گذر زمان تغییر کند.
در درازمدت، شاید مهم تر این باشد که پژوهش بین المللی حسابداری می تواند بینش های عمیق تری درباره این موضوع فراهم کند که کدام گزینه های گزارشگری مالی، بیشترین اطلاعات سودمند برای تصمیم گیری را در اختیار سرمایه گذاران جهانی قرار می دهند. یکی از شیوه هایی که پژوهش های بین المللی حسابداری می تواند به این موضوع کمک کند شناسایی موارد زیر است:
“چگونه، چرا و تحت چه شرایطی یا در کدام محیط های نهادی اقتصاد انواع خاصی از معاملات، رویدادها یا سایر تغییرات در شرایط، در سراسر جهان به شیوه هایی متفاوتی با آن برخورد می شود که در استاندارد گزارشگری مالی مربوطه پیش بینی نشده است”.
بدین ترتیب، این پژوهش ها می توانند به ما کمک کنند درک کنیم گزارشگری مالی در سطح جهانی چگونه می تواند بهبود یابد. پژوهش بین المللی حسابداری به دلیل تفاوت شرایط، محیط های نهادی و برخی رویکردهای حسابداری میان کشورها، در موقعیت مناسبی برای ارائه این بینش ها قرار دارد. پژوهشگران بین المللی حسابداری می توانند از این تنوع در طرح های پژوهشی خود بهره بگیرند تا به پرسش های “چه”، “چگونه”، “چرا” و “چه زمانی” پاسخ بگویند.
پرسش های پژوهشی بی جواب و اتخاذ رویکرد بین المللی
حتی در حوزه های تثبیت شده نیز فهرست بلندی از موضوعات مبهم وجود دارد که پژوهش حسابداری بین المللی می تواند به آنها بپردازد. بحث پیش رو برخی از این موضوعات را در پنج حوزه “دارایی های نامشهود”، “ریسک و عدم اطمینان”، “حسابداری ارزش منصفانه”، “محافظه کاری” و “مدیریت سود”-شناسایی می کند. این موضوعات، مسائل فراگیر و بنیادی گزارشگری مالی هستند. با این حال، هر یک از آنها می تواند با بهره گیری از بینش های پژوهش بین المللی غنا یابند. این بحث همچنین نمونه هایی ارائه می دهد از اینکه چگونه اتخاذ دیدگاه بین المللی در پژوهش مربوط به این پرسش ها می تواند بینش هایی عمیق تر از آنچه با بررسی پرسش در یک کشور واحد به دست می آید، فراهم کند.
دارایی های نامشهود
در اقتصاد مبتنی بر اطلاعات و فناوری محور امروز که در بخش دوم بحث شد، شرکت ها دارایی های نامشهود ارزشمندی در اختیار دارند که گزارشگری مالی تا حد زیادی آنها را نادیده گرفته است. یک پرسش اساسی باز این است که آیا صورت های مالی در صورت شناسایی این دارایی های نامشهود، برای سرمایه گذاران سودمندتر خواهند بود یا خیر؟ اگر پاسخ مثبت است، کدام مبنای اندازه گیری بیشترین اطلاعات را منتقل می کند؟ ارزش منصفانه؟ اگر بله میزان خطای برآورد پذیرفتنی برای برآورد ارزش های منصفانه این دارایی ها در این زمینه به چه میزان است؟ به ویژه با توجه به اهمیت اقتصادی این دارایی ها، آیا میزان بیشتری از خطای برآورد تحمل کردنی است؟ پیامدهای استفاده فرصت طلبانه مدیران از اختیار خود در برآورد ارزش های منصفانه چیست؟ اگر این دارایی های نامشهود شناسایی نشوند، آیا صورت های مالی می توانند اطلاعاتی از جمله اطلاعات غیرمالی ارائه کنند که خود سرمایه گذاران بتوانند از آن برای برآورد ارزش این دارایی ها استفاده کنند؟ این اطلاعات شامل چه مواردی است؟
ممکن است پاسخ به این پرسش ها نه تنها به نوع دارایی نامشهود، بلکه به نهادها و قوانین حاکم بر توانایی شرکت ها در بهره برداری از منافع بالقوه نهفته در آن دارایی نیز وابسته باشد. از این رو، پژوهش بین المللی حسابداری می تواند بینش هایی ارائه دهد درباره اینکه کدام نهادها و قوانین بر پاسخ این پرسش های پژوهشی اثر می گذارند چرا که شرایط حمایت از حق اختراع در کشورهای مختلف متفاوت است. کدام یک از این شرایط بر ارزش فکر (ایده) ثبت شده برای شرکت اثر می گذارد و چگونه؟ آثار قوانین یا رویه های قضایی که نشان می دهد دولت یک کشور می تواند توانایی شرکت برای جلوگیری از بهره مندی دیگران از ایده هایش را محدود کند، بر ارزش دارایی های نامشهود چگونه است؟
ریسک و عدم اطمینان
اگر چه چهارچوب های مفهومی به نقش حسابداری در ارائه اطلاعات درباره عدم اطمینان جریان های نقدی آتی واحد تجاری اشاره می کنند، اما اطلاعات مربوط به ریسک به ویژه اطلاعات کمی تا حد زیادی در صورت های مالی ناپیدا است. استثنای اصلی، افشاهای الزامی درباره تمرکز ریسک اعتباری و ریسک بازار مرتبط با ابزارهای مالی است. برخی از پرسش های بنیادی پاسخ نیافته در این حوزه عبارت اند از:
¢ کدام ریسک ها برای سرمایه گذاران مهم هستند؟
¢ سرمایه گذاران برای ارزیابی ریسک و عدم اطمینان به چه اطلاعاتی نیاز دارند؟
¢ حسابداری چگونه می تواند ریسک های گوناگونی را که واحد تجاری با آنها مواجه است، خلاصه، تجمیع و به طور اثربخش گزارش کند؟
¢ حسابداری چگونه می تواند اطلاعاتی درباره ریسک مرتبط با دارایی های غیرمالی ارائه دهد؟
¢ آیا افشای ریسک باید به ریسک تغییر یک مبلغ شناسایی شده مربوط باشد، یا به ریسک تغییر ارزش دارایی یا بدهی مرتبط، یا به هر دو مربوط باشد؟
¢ گزارش های مالی چگونه می توانند بهترین شیوه انتقال اطلاعات ریسک را فراهم کنند؟
همانند دارایی های نامشهود اتخاذ یک دیدگاه بین المللی در پرداختن به این پرسش ها می تواند بینش هایی عمیق تر از دیدگاه تک کشوری ارائه دهد، زیرا پاسخ به این پرسش ها احتمالاٌ به نوع و میزان ریسکی که واحد تجاری با آن مواجه است وابسته است-ریسک هایی که برخی از آنها می توانند میان کشورها متفاوت باشند. برای مثال، ریسک های سیاسی و مقرراتی احتمالاٌ در برخی کشورها بیشتر از سایر کشورهاست.
حسابداری ارزش منصفانه
با وجود ادبیات گسترده درباره حسابداری ارزش منصفانه، هنوز درک روشنی از این نداریم که چه زمانی و چرا باید از ارزش های منصفانه استفاده شود، یا پیامدهای رویکرد اندازه گیری ترکیبی که در حال حاضر به کار می بریم چیست؟ همچنین نمی دانیم بهترین شیوه برآورد ارزش های منصفانه کدام است؟ چه میزان خطای برآورد پذیرفتنی است؟ یا چگونه باید این میزان را تعیین کرد؟ افزون بر این، شواهد قابل توجهی وجود دارد که نشان می دهد فرصت طلبی مدیریتی همان گونه که بر بیشتر بر سایر ارقام و قضاوت های حسابداری اثرگذار است، به چه میزان بر برآوردهای ارزش منصفانه اثر می گذارد؟ آیا می توان فرصت طلبی مدیریتی را کنترل کرد؟ آیا باید آن را کنترل کرد؟ اگر بله تا چه حدی پذیرفتنی است؟ پاسخ به این پرسش ها می تواند، به عمق و صت طلبی مدیریتی را کنترل کرد؟ آیا باید آن را کنترل کرد؟ اگر بله تا چه حدی پذیرفتنی است؟ پاسخ به این پرسش ها می تواند، به عمق و کارایی بازارهای دارایی در یک کشور خاص وابسته باشد. هنگامی که برای یک دارایی بازار فعال وجود ندارد، ارزش منصفانه آن باید برآورد شود آیا این وضعیت، ارائه منصفانه برآوردهای ارزش منصفانه را تضعیف می کند؟ آیا به کارگیری استانداردهای بین المللی ارزشیابی به چیره شدن بر این مشکل بالقوه کمک می کند؟ چگونه و چرا؟
محافظه کاری
ادبیات بسیار گسترده محافظه کاری مزایای فراوانی برای محافظه کاری-به ویژه در قراردادهای بدهی و سایر قراردادها -شناسایی کرده و در عین حال هزینه های آن نیز بر شمرده شده است. با این حال، این ادبیات تقریباٌ بینشی درباره پرسش های زیر ارائه نمی کند: چه میزان محافظه کاری بهینه است؟ آیا میزان صفر هدف درستی است؟ اگر نه، محافظه کاری باید چه شکلی داشته باشد؟ نامشروط، مشروط، با شکل دیگری؟ آیا شکل آن باید در شرایط مختلف متفاوت باشد؟ کدام شرایط به محافظه کاری بیشتر یا کمتر نیاز دارند؟ چه میزان بیشتر یا کمتر؟ چگونه می توان به آن میزان دست یافت؟ این تصمیم ها چه اثری بر قابلیت مقایسه، بیان صادقانه و سایر ویژگی های کیفی اطلاعات حسابداری سودمند در تصمیم گیری دارند؟
به راحتی می توان تفاوت های میان کشورها را در اهمیت محافظه کاری تصور کرد. برای مثال، شیوع نسبی تأمین مالی از طریق بدهی یا حقوق صاحبان سهام بر میزان کاربست محافظه کاری در این کشورها اثر دارد. شواهدی درباره عوامل ایجاد کننده تفاوت در اهمیت محافظه کاری، درک ما از نقش محافظه کاری را به طور کلی عمیق تر خواهد کرد.
مدیریت سود
ادبیات گسترده ای وجود دارد که مدیریت سود را تقریباٌ در هر محیطی که شرکت ها انگیزه ای برای مدیریت سود یا سایر اقلام صورت های مالی دارند، مستند کرده است. میزان مدیریت سود بازتاب مبادله ای است میان اجازه دادن به اختیار عمل مدیران برای افشای اطلاعات خصوصی مورد نیاز بازار جهت ارزش گذاری واحد تجاری و جلوگیری از مدیریت سود با انگیزه های فرصت طلبانه که سرمایه گذاران را گمراه می کند. ادبیات حسابداری تاکنون آثار این مبادله را مطالعه نکرده است. بنابراین، نمی دانیم آیا سطح بهینه مدیریت سود صفر است یا خیر؟ اگر نه، میزان بهینه آن چقدر است؟ آیا میزان بهینه در شرایط مختلف متفاوت است؟ کدام شرایط و چرا؟ مدیریت سود چه اثری بر بیان صادقانه دارد؟ اگر مدیریت سود کیفیت اطلاعات سود را کاهش می دهد، آیا می توان آن را کنترل کرد؟ اگر بله چگونه؟
انگیزه های مدیریت سود احتمالاٌ در میان کشورهای مختلف، متفاوت است. برای مثال، این انگیزه ها اغلب به شرایط قراردادهای جبران خدمات مدیریت وابسته اند که می تواند میان کشورهای مختلف، تفاوت داشته باشد. از این رو، پژوهش های بین المللی حسابداری می تواند به ما کمک کند بفهمیم کدام یک از این انگیزه ها برای مدیریت سود اهمیت بیشتری دارد.
چهار- پرسش های پاسخ نیافته برای پژوهش بین المللی حسابداری؛ پایداری و دارایی های دیجیتال
در دو حوزه نوظهور گزارشگری مالی نیز فهرست بلندی از پرسش های پژوهشی بی جواب وجود دارد: پایداری به ویژه تغییرات اقلیمی و حسابداری دارایی های دیجیتال، به خصوص دارایی های رمز ارزی. هر دو موضوع در سطح داخلی و بین المللی مهم اند و در ادبیات دانشگاهی نسبتاٌ جدید هستند. افزون بر این، همانند مثال های بخش سوم، پرسش ها و پاسخ ها الزاماٌ در همه محیط های نهادی یکسان نیستند.
افزون بر این، این مسائل در چهارچوب های مفهومی پیش بینی نشده اند و بازتاب دهنده تغییرات اخیر در نیازهای اطلاعاتی سرمایه گذاران هستند. از این رو، پرداختن به این مسائل می تواند مستلزم بازاندیشی در مرزهای اطلاعات حسابداری باشد و در نتیجه، ظرفیت تغییر ماهیت حسابداری را دارد. نپرداختن به آنها نیز می تواند به کاهش مربوط بودن گزارش های حسابداری بینجامد.
پایداری، به ویژه تغییرات اقلیمی
در پاسخ به یک سند مشورتی جهانی، بنیاد استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی در نوامبر 2021 تشکیل هیئت استانداردهای بین المللی پایداری را برای تدوین استانداردهای افشای پایداری اعلام کرد. هیئت استانداردهای بین المللی پایداری به طور گسترده از کارهای پیشین نهادهایی مانند بنیاد گزارشگری ارزش که حاصل ادغام هیئت استانداردهای حسابداری پایداری و شورای بین المللی گزارشگری یکپارچه است و هیئت استانداردهای افشای اقلیمی که ابتکاری از پروژه افشای کربن بود، بهره گرفته است. بنیاد گزارشگری ارزش و هیئت استانداردهای افشای اقلیمی اکنون بخشی از بنیاد استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی هستند.
بنیاد استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی تصریح کرده است که هدف هیئت استانداردهای بین المللی پایداری، همانند هیئت استانداردهای بین المللی حسابداری، ارائه اطلاعات به تأمین کنندگان برون سازمانی سرمایه است. تفاوت در این است که هیئت استانداردهای بین المللی حسابداری بر استانداردهای گزارشگری مالی تمرکز دارد، در حالی که هیئت استانداردهای بین المللی پایداری بر استانداردهای افشای پایداری تمرکز دارد. احتمالاٌ بسیاری از افشاهای پایداری ماهیت غیرمالی خواهند داشت. این ابتکار بنیاد استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی در سراسر جهان به عنوان گامی ضروری و مورد نیاز برای گزارشگری اطلاعات پایداری با اهمیت مالی به سرمایه گذاران مورد استقبال قرار گرفته است.
کمیسیون اروپا، گروه مشورتی گزارشگری مالی اروپا (پروژه مشورتی گزارشگری مالی اروپا) را به عنوان نهاد مسئول تدوین استانداردهای پایداری اروپایی معرفی کرده است، استانداردهایی که بر همگرایی بین المللی بنا شده است و به آن کمک می کنند برخلاف استانداردهای هیئت استانداردهای بین المللی پایداری، هدف نهایی استانداردهای پروژه مشورتی اروپایی گزارشگری مالی، فراهم کردن داده های مرتبط با پایداری قوی و قابل مقایسه برای پشتیبانی از موفقیت سیاست های عمومی مرتبط با پایداری راهبردهای کسب و کار و اهداف مالی پایدار است. از این رو، استانداردهای پروژه مشورتی اروپایی گزارشگری مالی بر نیازهای همه ذی نفعان تحت مفهوم اهمیت دوگانه تمرکز دارند که هم شامل اهمیت مالی و هم شامل آثار زیست محیطی است.
یکی از مشکلات اصلی سرمایه گذاران در زمینه تغییرات اقلیمی، کمبود اطلاعات در دسترس است. در مارس 2022، کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا، پیشنهادی برای الزام به افشاهای گسترده درباره تغییرات اقلیمی ارائه کرد. این پیشنهاد بحث برانگیز بود و کمیسیون بورس تا مارس 2024 قاعده نهایی را صادر نکرد هر چند افشاهای قاعده نهایی کمتر از افشاهای پیشنهادی بود، اما صدور آن با چالش های حقوقی مواجه شد. در نتیجه، اندکی پس از صدور قاعده نهایی، کمیسیون بورس اجرای آن را در حالی که دعاوی حقوقی در جریان بود “متوقف” کرد. مسئله حقوقی اصلی این است که آیا کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا با الزام به افشاهایی درباره اثر واحد تجاری بر تغییرات اقلیمی، از اختیارات خود برای حمایت از سرمایه گذاران، حفظ بازارهای منصفانه، منظم و کارا و تسهیل تأمین سرمایه فراتر رفته است یا خیر.
به تدریج روشن تر می شود که سرمایه گذاران به اطلاعاتی درباره آثار مالی تغییرات اقلیمی بر جریان های نقدی و ریسک واحد تجاری – موسوم به اهمیت واحد نیاز دارند و چنین اطلاعاتی می تواند برای گنجاندن در گزارش های مالی مناسب باشد. با این حال، مقاومت در برابر قاعده افشای اقلیمی کمیسیون بورس نشان می دهد که هنوز دقیقاٌ مشخص نیست این اطلاعات چیست و دست کم برای شرکت های آمریکایی، به زودی نیز در دسترس نخواهد بود.
در حال حاضر یک مشکل اساسی حسابداران آن است که بخش عمده اطلاعات موجود درباره تغییرات اقلیمی از شاخص های غیرمالی تشکیل شده است و آثار مالی این شاخص ها بر واحد تجاری هنوز به طور کامل مشخص نیست. برای مثال، هزینه های احتمالی افزایش سطح دریا برای واحدی که کارخانه ای نزدیک اقیانوس دارد چیست؟ هزینه های احتمالی بازسازی کارخانه برای کاهش انتشار الاینده ها به چه میزان است؟ بنابراین، اگرچه برخی از این هزینه ها باید در حسابداری جاری منعکس شوند – به عنوان مثال در قالب هزینه های کاهش ارزش – اما دقیقاٌ چگونگی انجام این کار مشخص نشده است. احتمالاٌ با گذشت زمان، پیوند میان شاخص های غیرمالی و آثار مالی آنها بر واحد تجاری روشن تر خواهد شد. پرسش های پژوهشی باز بسیاری درباره تغییرات اقلیمی وجود دارد، از جمله: سرمایه گذاران برای تصمیم های تخصیص سرمایه به چه اطلاعاتی درباره تغییرات اقلیمی نیاز دارند؟ کدام مؤلفه های این اطلاعات باید در چهارچوب حسابداری قرار گیرند؟ شاخص های غیرمالی مرتبط با تغییرات اقلیمی چگونه به آثار مالی بر واحد تجاری پیوندمی خورند؟ چگونه می توان این اطلاعات غیرمالی را میان شرکت ها و در طول زمان قابل قایسه کرد؟ این پرسش ها درباره همه شرکت ها در همه کشورها صدق می کند.
با این حال، همانند پرسش های پاسخ نیافته در حوزه های تثبیت شده بخش سوم، پژوهش درباره اطلاعات مورد نیاز سرمایه گذاران در زمینه تغییرات اقلیمی با اتخاذ یک دیگاه بین المللی غنی تر می شود. اگرچه تغییرات اقلیمی پدیده ای جهانی است، رویکرد کشورها در مواجهه با آن متفاوت است. برای مثال، کشورهای اروپایی نسبت به ایالات متحده حامی تر رویکرد اهمیت دوگانه هستند. از این رو، پاسخ به پرسش های پژوهشی مرتبط با تغییرات اقلیمی احتمالاٌ به دیدگاه هر کشور وابسته است. همچنین، با تغییر جهت گیری های سیاسی در یک کشور، قوانین و مقررات مرتبط با تغییرات اقلیمی نیز احتمالاٌ تغییر خواهد کرد و این امر نیز می تواند بر پاسخ ها اثر بگذارد. اگر چه حسابداری فعلی آثار واحد تجاری بر تغییرات اقلیمی را هر چند برای سیاره بسیار مهم باشد در برنمی گیرد، این وضعیت نیز ممکن است با ظهور قوانین و مقررات جدیدی که شرکت ها را مجبور به تحمل هزینه های آثار منفی زیست محیطی خود می کند، تغییر کند.
دارایی های دیجیتال، به ویژه دارایی های رمز ارزی
ویکی پدیا دارایی دیجیتال را “چیزی که در قالب دیجیتال وجود دارد و با حق استفاده همراه است” تعریف کرده است. دارایی های دیجیتال شامل دارایی های رمز ارزی، توکن های غیرقابل تعویض، موسیقی، عکس ها، وب سایت ها، آثار هنری و سایر اقلام کلکسیونی ومجموعه ای رو به گسترش از موارد دیگر است. دارایی های رمز ارزی دارایی های دیجیتالی هستند که:
¢ به عنوان وسیله مبادله عمل می کنند،
¢ توسط یک مرجع حاکمیتی صادر نشده اند،
¢ به ایجاد یک قرارداد میان دارنده و طرف دیگر منجر نمی شوند،
¢ به عنوان “اوراق بهادار” تلقی نمی شوند.
اگرچه دارایی های دیجیتال تحصیل شده معمولاٌ در صورت های مالی شناسایی می شوند، اما حسابداری و نحوه ارائه آنها بحث برانگیز است دلیل اصلی این امر آن است که رویکرد رایج در برخورد با یک مسئله جدید حسابداری، تطبیق آن با مجموعه استانداردهای جاری است.
هر چند این رویکرد برای تغییرات تدریجی می تواند مؤثر باشد، کارایی آن برای تغییرات انقلابی مانند آنچه در دارایی های دیجیتال متجلی است، نامشخص است. به طور خاص، دارایی های رمز ارزی به خوبی در طبقه های مختلف دارایی جاری در استانداردهای حسابداری نمی گنجند آنها وجه نقد یا معادل وجه نقد نیستند زیرا وجه نقد رایج قانونی نیستند، پشتوانه دولت حاکمیتی ندارند، سررسید مشخصی ندارند و نوسان های قیمتی شدیدی را تجربه کرده اند و تعریف نقد را احراز نمی کنند. همچنین آنها ابزار مالی یا دارایی مالی نیز نیستند، زیرا نه وجه نقد هستند، نه منافع مالکانه در واحد تجاری دیگر و نه نمایانگر حق قراردادی دریافت وجه نقد یا ابزار مالی دیگر هستند. طبق استانداردهای حسابداری آمریکا،این اقلام موجودی کالا محسوب نمی شوند، زیرا مشهود (ماهیت فیزیکی) نیستند. طبق استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی، می توان آنها را به عنوان موجودی کالا طبقه بندی و به اقل خالص ارزش فروش یا بهای تمام شده اندازه گیری کرد.
در نتیجه (در ایالات متحده آمریکا) دارایی های رمز ارزی معمولاٌ به عنوان دارایی های نامشهود طبقه بندی می شوند؛ دارایی هایی که دارایی مالی نیستند و ماهیت فیزیکی ندارند طبق استانداردهای حسابداری آمریکا، این طبقه بندی منجر به گزارش آنها به بهای تمام شده تاریخی پس از کسر کاهش ارزش انباشته منجر می شود. در استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی، شرکت ها می توانند مدل تجدید ارزیابی را انتخاب کنند که در این صورت افزایش در حقوق مالکانه و کاهش ارزش در این اقلام باید در سود یا زیان شناسایی شود که در این صورت مسئله ساز خواهد بود. به ویژه، اگرچه دارایی به ارزش منصفانه اندازه گیری می شود، تنها کاهش ارزش ها و افزایش ارزش ها تا سقف کاهش ارزش های قبلاٌ شناسایی شده همان دارایی در سود یا زیان شناسایی می شود. سایر افزایش ارزش ها در سایر اقلام سود و زیان جامع شناسایی می گردد و در زمان تحقق این مازاد مستقیماٌ به سود (زیان) انباشته منتقل می شود. با این حال، این طبقه بندی بیشتر بر این اساس است که دارایی های رمز ارزی چه چیزی نیستند، نه اینکه چه چیزی هستند و همه معتقد نیستند که این حسابداری اطلاعات سودمند برای تصمیم گیری سرمایه گذاران فراهم می کند. از دید آنان، این کار مانند جا دادن یک قطعه مربع در سوراخ گرد است و اقتصاد واقعی را نادیده می گیرد.
پرسش دیگر این است که آیا دارایی رمز ارزی یک واحد پول است یا خیر. دارایی های رمز ارزی به عنوان وسیله مبادله استفاده شده اند و بیت کوین به عنوان پول قانونی پذیرفته شده است. اگر دارایی رمز ارزی یک واحد پول باشد، پرسش بعدی این است که آیا چالش هایی برای حسابداری معاملات و تسعیر ارز خارجی ایجاد می کند یا خیر. به راحتی می توان تصور کرد که برخی شرکت ها مثلاٌ کوین بیس، دارایی رمز ارزی را به عنوان واحد پول عملیاتی خودشناسایی می کند. با این حال، حسابداری ارز خارجی برای در نظر گرفتن دارایی های رمز ارزی طراحی نشده است.
در پاسخ به دعوت هیئت استانداردهای حسابداری مالی در سال 2021 برای اظهارنظر درباره برنامه کاری، کوینبیس و بسیاری دیگر از پاسخ دهندگان فعال در حوزه دارایی های رمز ارزی از هیئت استانداردهای حسابداری مالی خواستند حسابداری ارزش منصفانه برای این دارایی ها الزامی شود در واکنش به این بازخورد، هیئت استانداردهای حسابداری مالی پیشنهادی در همین راستا صادر کرد. با توجه به پاسخ های دریافتی در مرحله مشاوره، جای تعجب نبود که نظرهای ارائه شده به طور قاطع از استفاده از ارزش منصفانه برای اندازه گیری دارایی های رمز ارزی حمایت می کرد. در نتیجه، هیئت استانداردهای حسابداری مالی یک استاندارد جدید حسابداری مالی صادر کرد که دارایی های رمز ارزی مشمول آن را تعریف می کند و اندازه گیری آنها به ارزش منصفانه را الزامی می سازد. هر چند این استاندارد همه مسائل حسابداری مرتبط با دارایی های دیجیتال را حل نمی کند، اما گامی نخست محسوب می شود هیئت استانداردهای بین المللی حسابداری تصمیم گرفت فعلاٌ به دارایی های رمز ارزی نپردازد.
پرسش های پژوهشی بی جواب مرتبط با دارایی های دیجیتال شامل این موارد است :
چرا حسابداری میان انواع دارایی ها تمایز قائل می شود؟ آیا این تمایزها می توانند گسترده تر شوند تا احتمال انطباق دارایی های نوپدید افزایش یابد؟ چرا برای انواع مختلف دارایی ها به حسابداری متفاوت نیاز داریم؟ این تفاوت ها چه دلالتی درباره انواع دارایی های مورد نیاز ما دارد؟ آیا می توان انواع دارایی را بر اساس آنچه هستند تعریف کرد، نه آنچه نیستند؟ از دارایی های دیجیتال چه بینش هایی می توان برای بهبود حسابداری دارایی ها، ارز خارجی و سرمایه گذاری ها به دست آورد؟
ریسک مرتبط با تغییرات اقلیمی و دارایی های رمز ارزی
هم تغییرات اقلیمی و هم دارایی های رمز ارزی با ریسک قابل توجهی برای واحد تجاری همراه اند و سرمایه گذاران نیاز دارند از این ریسک ها آگاه باشند. در مورد تغییرات اقلیمی، سرمایه گذاران به اطلاعاتی درباره ریسک مالی مانند مالیات احتمالی کربن و ریسک عملیاتی مانند وقفه های احتمالی تولید ناشی از قرارگیری کارخانه در نزدیکی اقیانوس یا استفاده از سوخت های فسیلی نیاز دارند. تغییر قوانین و مقررات حاکم بر تغییرات اقلیمی نیز ریسک اضافی ایجاد می کند.
در مورد دارایی های رمز ارزی، ریسک ناشی از نوسانات شدید قیمت بازار و حساسیت به معاملات سفته بازانه است. همانند تغییرات اقلیمی، شرکت های دارنده دارایی های رمز ارزی با ریسک تغییر قوانین و مقررات نیز مواجه اند. برای مثال، کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا در حال حاضر در حال بررسی این موضوع است که آیا دارایی های رمز ارزی اوراق بهادار محسوب می شوند یا خیر؛ امری که می تواند راه را برای نظارت کمیسیون بر بازار دارایی های رمز ارزی هموار کند. افزون بر این، برخی شرکت های فعال در حوزه دارایی های رمز ارزی ممکن است با مقررات مبانکی یا مقررات مربوط به بورس ها مواجه شوند. برای نمونه، کوین بیس یک بورس خرید و فروش دارایی های رمز ارزی است، اما هم زمان معاملاتی را تسهیل می کند که به سپرده پذیری، وام دهی با بهره، سرمایه گذاری و سایر معاملات رایج در مؤسسات مالی و بانک ها شباهت دارد.
در ژوئن 2023، کمیسیون بورس و اوراق بهادار علیه باینتس (بزرگ ترین صرافی رمز ارزی جهان) و کوین بیس (بزرگ ترین صرافی رمز ارزی ایالات متحده) اقامه دعوی کرد و مدعی شد که آنها قواعدی را که مستلزم ثبت به عنوان بورس و نظارت کمیسیون است را نقض کرده اند. در همان ماه، دو عضو کنگره آمریکا از وزارت خزانه داری و سازمان امور مالیاتی آمریکا خواستند مقررات مالیاتی برای صنعت رمز ارز را اجرا کنند: “سال هاست که این صنعت (رمز ارز) منبع عمده فرار مالیاتی و بخش قابل توجهی از شکاف مالیاتی کشور (ایالات متحده) بوده است.” برخی کشورها مانند چین در حال بررسی ممنوعیت کامل دارایی های رمز ارزی هستند.
پنج – آیا زمان بازاندیشی در مفاهیم زیربنایی گزارش های مالی فرارسیدهاست؟
سرمایه گذاران به اطلاعاتی نیاز دارند که به صورت مربوط و بیان صادقانه ارائه شده باشد و در شرکت های مختلف (یکنواختی) و در طول زمان (ثبات رویه) قابل مقایسه باشد؛ اطلاعاتی که بخش عمده آن را تنها خود واحد تجاری می تواند فراهم کند اینجاست که حسابداری ارزش می آفریند حسابداری یک علم محض یا مبتنی بر قوانین طبیعت نیست بلکه بر توافق میان کارشناسان استوار است و بنابراین می تواند همگام با تحول اقتصاد و بازارهای سرمایه تکامل یابد پرسش این است که آیا اقتصاد و بازارهای سرمایه تا حدی تکامل یافته اند که حسابداران باید برخی از مفاهیم زیربنایی استانداردهای حسابداری که شالوده اطلاعات ارائه شده به سرمایه گذاران است را بازنگری کنند یا خیر. اندیشیدن گسترده تر درباره اطلاعات حسابداری می تواند کلید برخورد با چالش های دشوار پیش روی حسابداری امروز باشد.
در دنیای امروز سرشار از اطلاعات، منابع اطلاعاتی مورد استفاده سرمایه گذاران برای تصمیم های تخصیص سرمایه به سرعت در حال افزایش است و حجم اطلاعات در دسترس تقریباٌ نامحدود است. با این حال، خود واحد تجاری منبعی حیاتی از اطلاعات است، زیرا اطلاعاتی درباره خود دارد که دیگران ندارند؛ بنابراین، اگر واحد تجاری اطلاعات مورد نیاز سرمایه گذاران را ارائه نکند، سرمایه گذاران ناچارند یا تنها به منابع بیرونی که اطلاعات ناکاملی دارند اتکا کنند، یا برآوردهای خود را انجام دهند که اغلب چیزی بیش از حدس های آگاهانه نیست. این وضعیت موجب افزایش عدم اطمینان اطلاعاتی سرمایه گذاران و در نتیجه افزایش هزینه سرمایه خواهد شد.
اگرچه چهارچوب های مفهومی هدفی کلی برای گزارشگری مالی یعنی ارائه اطلاعات سودمند برای تصمیم های تخصیص سرمایه تعیین می کنند، اما بلافاصله به تعیین عناصر صورت های مالی مانند دارایی ها و بدهی ها و معیارهای شناخت، اندازه گیری و ارائه آنها می پردازند. این چرخش سریع به مفاهیم زیربنایی صورت های مالی به نظر می رسد مفهوم فراگیر ارائه اطلاعات سودمند برای تصمیم گیری سرمایه گذاران را کنار می گذارد. تردیدی نیست که صورت های مالی، بنیان اطلاعاتی آزمون شده در طول زمان و به خوبی تثبیت شده ای هستند که سرمایه گذاران برای اتخاذ تصمیم های تخصیص سرمایه به آن نیاز دارند و از آن استفاده می کنند اما تمرکز تنها بر صورت های مالی، دامنه اطلاعات حسابداری را به شدت محدود می کند و چهارچوب ها توضیح نمی دهند چرا چنین تمرکزی وجود دارد.
گزارشگری یکپارچه نمونه ای برجسته و امیدبخش از اندیشیدن گسترده تر درباره اطلاعات حسابداری است. در نتیجه تجمیع رویکردهای گزارشگری که به تشکیل هیئت استانداردهای بین المللی پایداری انجامید، شورای بین المللی گزارشگری یکپارچه پیشین نیز زیر چتر بنیاد استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی قرار گرفت. گزارشگری یکپارچه بر شش نوع سرمایه تمرکز دارد که سرمایه مالی تنها یکی از آن هاست پنج سرمایه دیگر عبارت اند از : سرمایه انسانی، سرمایه تولیدی، سرمایه فکری، سرمایه اجتماعی و ارتباطی و سرمایه طبیعی. فکر (ایده) زیربنایی گزارشگری یکپارچه آن است که واحد تجاری گزارشی به سرمایه گذاران ارائه دهد که توضیح می دهد چگونه این سرمایه ها را برای خلق و حفظ ارزش در کوتاه مدت، میان مدت و بلندمدت ترکیب و یکپارچه می کند. یکپارچگی اطلاعات میان سرمایه ها کلید تحقق ظرفیت بالقوه گزارشگری یکپارچه است.
پرداختن به این پرسش که آیا دامنه گزارش های حسابداری باید فراتر از صورت های مالی گسترش یابد، پرسش های پژوهشی زیر را مطرح می کند: محدود کردن اطلاعات حسابداری به صورت های مالی چه پیامدهایی برای حسابداری و سرمایه گذاران دارد؟ سرمایه گذاران چه اطلاعاتی را از منابعی غیر از صورت های مالی جست و جو می کنند؟ آیا این اطلاعات در صورتی که توسط خود واحد تجاری و تحت همان فرایندها و کنترل های سایر اطلاعات حسابداری ارائه شود، برای سرمایه گذاران سودمندتر خواهد بود؟ اطلاع رسانی این اطلاعات به چه شکلی بیشترین ارزش اطلاعاتی را دارد؟
اگر بخشی از این اطلاعات غیرمالی باشد، چگونه می توان آن را خلاصه، تجمیع و قابل مقایسه کرد؟ آیا بسته های گزارشگری جایگزین مانند گزارشگری یکپارچه که صورت های مالی تنها یکی از اجزای آن است، در تأمین اطلاعات مورد نیاز سرمایه گذاران مؤثرتر از گسترش دامنه صورت های مالی هستند؟ اگر چنین است، چگونه و چرا؟ مرز میان آنچه درون و بیرون دامنه گزارش های حسابداری قرار می گیرد چگونه باید تعیین شود؟
شش – اثرگذاری فراتر از انتشارات پژوهشی
دانشگاهیان مسئول بخش “دانشی” حسابداری به عنوان یک حرفه دانشی هستند. اگر چه تمرکز دانشگاهیان بر انتشار مطالعات پژوهشی است، اما رهبری فکری فراتر از واژگان مکتوب امداد می یابد. از این رو حسابداران دانشگاهی باید نه تنها پژوهش های بنیادی و کاربردی انجام دهند، بلکه بینش های پژوهشی را به خارج از دانشگاه از جمله از طریق تعامل با حسابداران شاغل و استفاده کنندگان اطلاعات حسابداری، منتقل کنند. این تعامل توانایی دانشگاهیان را برای طراحی پرسش ها و روش های پژوهشی مرتبط با بهبود گزارشگری مالی در عمل افزایش می دهد. این همان سازو کار عملکرد یک حرفه دانشی در خدمت جامعه ای برخوردارتر است.
راه های بسیاری برای ایجاد اثرگذاری بزرگ یا کوچک وجود دارد که همکاران دانشگاهی، جامعه پژوهشی، حرفه حسابداری به طور گسترده و کل جامعه را تحت تأثیر قرار می دهد. فراهم بودن فرصت تعامل می تواند اثر پژوهش را تقویت کند. یکی از مجموعه فعالیت های بالقوه اثرگذار برای پژوهشگران حسابداری بین المللی، مشارکت با دانشگاه های سایر کشورها برای بهبود محیط پژوهشی جهانی است.این مشارکت می تواند شامل توضیح اهمیت پژوهش حسابداری برای دانشگاهیان غیر حسابدار و مدیران دانشگاهی، ارائه سخنرانی ها درباره پژوهش برای اعضای هیئت علمی و دانشجویان، عضویت در هیئت های مشورتی پژوهشی و حمایت از نشریات سایر کشورها از طریق داوری یا عضویت در هیئت تحریریه باشد. این مشارکت همچنین می تواند شامل همکاری های پژوهشی باشد که راهی مؤثر برای آشنایی با جزئیات نهادی کشور دیگر و نیز به اشتراک گذاری تخصص پژوهشی است.
هفت – جمع بندی و نتیجه گیری
خبر خوب برای دانشگاهیان حسابداری این است که فهرست پرسش های پژوهشی پاسخ نیافته طولانی است و همواره مسائل حسابداری بحث برانگیزی برای پرداختن وجود دارد؛ چه در حوزه های تثبیت شده و چه در حوزه های جدید پژوهش دانشگاهی نقشی اساسی در ارائه شواهد و بینش ها برای حل این مسائل دارد و از این طریق به بهبود حسابداری در عمل کمک می کند در حل این مسائل، مهم است دیدگاهی پذیرفته شود که حسابداری اطلاعاتی برای پشتیبانی از تصمیم های تخصیص سرمایه سرمایه گذاران فراهم می کند. این همان ماهیت حسابداری است.
همچنین ضروری است که گزارش های حسابداری با اقتصادی که ظاهراٌ پیوسته در حال تغییر است و با مدل های کسب و کار نوین همگام بمانند این امر احتمالاٌ به ارائه اطلاعات غیرمالی بیشتر در گزارش های حسابداری به جای حذف اقلام از گزارش ها و ارائه اطلاعات بیشتر درباره دارایی های نامشهود و ریسک که برای سرمایه گذاران مهم اند اما تا حد زیادی در گزارش های حسابداری به چشم نمی خورند؛ خواهد انجامید هر چند صورت های مالی در حال حاضر کانون اصلی گزارش های حسابداری هستند، سرمایه گذاران به اطلاعات منابع دیگر نیز نیاز دارند و از آنها استفاده می کنند؛ بنابراین، تمرکز صرف بر صورت های مالی به عنوان تنها خروجی حسابداری، توانایی گزارش های حسابداری را در ارائه برخی از انواع اطلاعاتی که سرمایه گذاران برای اتخاذ تصمیمات سرمایه گذاری خود به آن نیاز دارند؛ محدود می کند. از این رو، با توجه به برداشت عمومی مبنی بر اینکه حسابداری در حال از دست دادن اهمیت خود است، ممکن است زمان آن فرا رسیده باشد که مفاهیم زیربنایی گزارش های حسابداری بازنگری شوند.
بینش های حاصل از پژوهش برای حسابداری به عنوان یک حرفه علمی اهمیت حیاتی دارند، زیرا این حرفه با تغییرات بالقوه انقلابی در نیازهای اطلاعاتی سرمایه گذاران مواجه است. همچنین باید به یاد داشته باشیم که رهبری فکری فراتر از نوشتار است و تعامل با دانشگاهیان و حرفه ای ها در کشورهای دیگر، پژوهش را تقویت کرده و اثر جهانی آن را افزایش می دهد. تمامی این فعالیت ها می توانند به حرفه حسابداری کمک کنند تا مسیری به جلو برای حمایت از یک جامعه مرفه تر ایجاد کند.
پس آینده گزارشگری مالی چگونه خواهد بود؟ همان گونه که در آغاز اشاره شد، تاکنون هیچ کس به طور کامل الگوی نوینی برای گزارشگری مالی ارائه نکرده است که همه این مسائل را حل و فصل کند بلکه به پژوهش های بیشتری نیاز است که به حل این مسائل کمک کرده و از این طریق، مسیرهایی را برای بهبود گزارشگری مالی نشان دهند. جهت گیری پژوهش های حسابداری نه با دستور و تجویز، بلکه با تکامل طبیعی پژوهش ها شکل خواهد گرفت؛ رویه های حسابداری نیز چنین خواهند بود با این حال، گوی بلورین در حال شفاف تر شدن است. گزارشگری مالی آینده به احتمال زیاد تفاوت های چشمگیری با وضعیت کنونی خواهد داشت، دیدن این که پژوهش و عمل حسابداری چگونه با گشوده شدن آینده توسعه می یابند، جالب توجه خواهد بود.
برای دانلود مقاله روی تصویر زیر کلیک نمایید
